0115-KDST1-1.440.81.2026.3.PWS

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775, z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”, po rozpatrzeniu wniosku (...) z dnia 19 lutego 2026 r. (data wpływu), uzupełnionego w dniu 27 marca 2026 r. (data wpływu) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: Towar – sprzedaż kanapki (...) do spożycia na miejscu przy stoliku w lokalu (...)

Opis towaru: Kanapka – (...), zawierająca w swoim składzie m.in.: (...), do spożycia na miejscu przy stoliku w lokalu (...). Klient nie ma możliwości modyfikacji składu kanapki, ponadto nie jest ona też podgrzewana. Klient każdorazowo składa zamówienie przy ladzie sklepowej i odbiera kanapkę (...) przy ladzie sklepowej, samodzielnie przynosi kanapkę do stolika i dobiera dodatki (...). Naczynia odkładane są przez klienta (...). (...).

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 - 56

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2026 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 27 marca 2026 r. w zakresie sklasyfikowania sprzedaży kanapki (...) do spożycia na miejscu przy stoliku w lokalu (...) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący opis.

Przedmiotem wniosku jest kanapka (...) (zwana dalej „Kanapką” lub w liczbie mnogiej „Kanapkami”). Kanapki są przygotowywane na miejscu. Wnioskodawca sprzedaje kanapki bezpośrednio konsumentom, tj. klientom detalicznym (...) (dalej zwany „Klientem” albo „Klientami”). (...). Skład każdej kanapki przedstawia się następująco: (...).

(...).

Przedmiot Wniosku:

Przedmiotem niniejszego wniosku jest kanapka (...) (dalej zwana „Kanapką” lub w liczbie mnogiej „Kanapkami”)

Kanapki są przygotowywane na miejscu.

Wnioskodawca sprzedaje Kanapki bezpośrednio konsumentom, tj. klientom detalicznym (...).

(...)

Skład każdej Kanapki przedstawia się następująco:

(...)

Sposób przygotowania kanapki:

Kanapki przygotowywane są na miejscu w następujący sposób:

(...)

Podgrzewanie:

Kanapka jest gotowa do spożycia od razu po przygotowaniu/wyjęciu z lady (nie trzeba jej podgrzewać). Jest jednak możliwość spożycia jej „na ciepło”. Wnioskodawca podgrzewa Kanapkę wyłącznie na wyraźne życzenie Klienta.

Składanie zamówienia:

Klient każdorazowo składa zamówienie na kanapkę przy ladzie sklepowej. Klient składa zamówienie na produkty dostępne w ladzie (są one gotowe do spożycia). Produkty nie są przygotowywane na życzenie Klienta. (...).

(...).

Przedmiotem niniejszego wniosku jest sprzedaż Kanapki na miejscu.

Jeżeli Klient zamierza spożyć Kanapkę wewnątrz sklepu, Wnioskodawca przekazuje Klientowi (...) zamówione kanapki przy ladzie sklepowej. Klienci samodzielnie odbierają kanapki i dobierają dodatki (...), a następnie donoszą do stolika. Po skończonym posiłku, Klienci sprzątają po sobie.

W ocenie Wnioskodawcy, kanapki zamawiane i konsumowane przez Klientów wewnątrz sklepu należy zakwalifikować do grupowania CN1905. Sprzedaż ta stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2025.775 t.j. ze zm., dalej: „ustawa o VAT”), która opodatkowana jest obniżoną stawką VAT w wysokości 5% (art. 41 ust. 2a ustawy o VAT).

Uzasadnienie:

Zgodnie z opisową wersją Nomenklatury Scalonej 2026 dostępną na stronie: https://klasyfikacje.stat.gov.pl/Cn (dalej: „Nomenklatura scalona” lub „CN”) wspomniane grupowanie CN1905 obejmuje: „Chleb, bułki, pieczywo cukiernicze, ciasta i ciastka, herbatniki i pozostałe wyroby piekarnicze, nawet zawierające kakao; opłatki sakralne, puste kapsułki stosowane do celów farmaceutycznych, wafle wytłaczane, papier ryżowy i podobne wyroby”. Według art. 1 ust. 2 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a.  nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b.  wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c.   przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (dalej: „HS”), jak i Nomenklatury scalonej służą Noty wyjaśniające.

Zgodnie z tytułem działu 19 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje "Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze". Natomiast Noty wyjaśniające do HS do działu 19 (zob. https://extisztar4.mf.gov.pl/taryfa_celna/resource.xhtml?fileID=473742060&l=204&date=2026012 8&lang=PL&page=1; dostęp dnia 28 stycznia 2026 r.) wskazują:

„Niniejszy dział obejmuje szereg przetworów zwykle używanych do żywności, które są wyprodukowane albo bezpośrednio ze zbóż objętych działem 10., z produktów objętych działem 11., lub ze spożywczej mąki, mączki i proszku pochodzenia roślinnego, objętych innymi działami (zbożowa mąka, kasze i mączki, skrobie, owocowe lub roślinne mąki,

mączki i proszki), albo z produktów objętych pozycjami od 0401 do 0404. Niniejszy dział obejmuje również pieczywa cukiernicze i herbatniki, nawet jeśli nie zawierają mąki, skrobi lub innych produktów zbożowych”.

Z kolei w Notach wyjaśniających do HS do pozycji 1905 „Chleb, bułki, pieczywo cukiernicze, ciasta i ciastka, herbatniki i pozostałe wyroby piekarnicze, nawet zawierające kakao; opłatki sakralne, puste kapsułki stosowane do celów farmaceutycznych, wafle wytłaczane, papier ryżowy i podobne wyroby” wskazano, że:

„Niniejsza pozycja obejmuje wszystkie wyroby piekarnicze. Najbardziej powszechnymi składnikami tych wyrobów są mąki zbożowe, środki spulchniające i sól, ale mogą one zawierać również inne składniki, takie jak: gluten, skrobia, mąka z warzyw strączkowych, ekstrakt słodowy lub mleko, nasiona takie jak: mak, kminek lub anyż, cukier, miód, jaja, tłuszcze, ser, owoce, kakao w dowolnej ilości, mięso, ryby, polepszacze piekarskie itd. Polepszacze piekarskie stosowane są głównie w celu ułatwienia przygotowania ciasta, przyspieszenia fermentacji, poprawy właściwości i wyglądu produktów oraz przedłużenia ich trwałości. Produkty objęte niniejszą pozycją mogą być również otrzymane z ciasta bazującego na mące, mączce lub proszku, z ziemniaków.” (...)

Niniejsza pozycja nie obejmuje:

 (a)  Produktów zawierających więcej niż 20% masy kiełbasy, mięsa, podrobów, krwi, owadów, ryb lub skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych, lub dowolnej z nich kombinacji (np. paszteciki składające się z mięsa otoczonego ciastem) (dział 16).

 (b)  Produktów objętych pozycją 2005.

Kanapka będąca przedmiotem niniejszego wniosku to „(...)”. W skład Kanapki wchodzą: (...). Według Wnioskodawcy, przedmiotowy Produkt spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętym działem CN 19.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż kanapek na rzecz Klientów stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Dostawie kanapek nie towarzyszą „dodatkowe usługi wspomagające” takie jak, np. zbieranie zamówień klientów przy stolikach, podawanie zamówionych kanapek do stolika, sprzątanie stolików po spożyciu posiłku przez klienta. Przy dostawie kanapek Wnioskodawca wykonuje nierozerwalnie związane z dostawą tych kanapek czynności, np. umieszczenie towaru na półkach sklepowych, podanie kanapki przy ladzie, wystawienie rachunku.

Według Wnioskodawcy, nie można dostawy kanapek na zamówienie Klienta utożsamiać ze świadczeniem usług, w szczególności usług przygotowywania i podawania posiłków w restauracjach (PKWiU 56.10.11.0). Według Wnioskodawcy, sprzedaż Kanapek stanowi dostawę gotowej żywności, której nie towarzyszą inne usługi wspomagające, które mogłyby skutkować uznaniem sprzedaży kanapek za świadczenie usługi. Spółka nie zapewnia w Sklepach obsługi kelnerskiej – klienci samodzielnie odbierają zamówione Kanapki, a po skończonym posiłku, sprzątają po sobie. W części sklepów (tj. w Sklepach wewnątrz galerii handlowych/marketu oraz na dworcu PKP – stanowiących aktualnie ok. 40% wszystkich sklepów Spółki) Spółka nie zapewnia klientom własnej toalety.

Według art. 41 ust. 2a ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.

W pozycji 12 załącznika nr 10 do ustawy o VAT wymieniono „Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze” sklasyfikowane w grupowaniu CN19. Zdaniem Wnioskodawcy, Kanapki, będące przedmiotem niniejszego wniosku, zamawiane i konsumowane przez Klientów wewnątrz Sklepu należy zakwalifikować do grupowania CN1905. Sprzedaż ta stanowi dostawę towarów opodatkowaną obniżoną stawką VAT w wysokości 5%.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy wobec towaru jakim są Kanapki należy stosować stawkę 5%, ponieważ:

1)  Klienci nie mają możliwości modyfikacji składu Kanapki;

2)  Kanapki nie są przygotowywane na specjalne życzenie Klienta (klient kupuje to co jest dostępne w ladzie);

3)  Sklepy posiadają miejsce do doraźnego spożycia m.in. Kanapek, w postaci krzeseł i stolików, ale na terenie Sklepów nie zapewnia się obsługi kelnerskiej, ani nie wykonuje się żadnych innych czynności właściwych dla działalności restauracyjnej/cateringowej,

4)  w ramach sprzedaży Kanapek są wykonywane pewne czynności, ale w minimalnym zakresie i są to: wyłożenie Kanapek na ladę chłodniczą, wydanie Kanapek, zapakowanie, obsługa kasy fiskalnej, wydanie dokumentu sprzedaży towaru; czynności te są nieodłączne w ramach sprzedaży jakiegokolwiek towaru,

5)  dostawie Kanapek nie towarzyszą żadne dodatkowe czynności wspomagające (przetwarzające ten produkt), które są wskazane w grupowaniu 56 w PKWiU 2015 jako „Usługi związane z wyżywieniem”, do których stosowałoby się stawkę 8% VAT,

6)  cały charakter sprzedaży nie nosi znamion ani działalności restauracyjnej ani cateringowej biorąc pod uwagę element dominujący takiej transakcji z punktu widzenia przeciętnego konsumenta, jakim jest sprzedaż kanapki do bezpośredniej konsumpcji z ewentualną możliwością konsumpcji na terenie sklepu gdzie nie ma obsługi kelnerskiej.

Co ważne, przy ustalaniu charakteru prawnego transakcji dokonywanej przez Wnioskodawcę, zdaniem Spółki należy posiłkować się orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w licznych wyrokach odniósł się do kwestii kwalifikacji czynności jako świadczenia usług czy dostawy towarów. W tym miejscu na uwagę zasługują następujące wyroki:

1)  Wyrok z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg, ECLI:EU:C:1996:184, gdzie w pkt. 14 TSUE orzekł, że działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach. Stąd w odniesieniu do działalności restauracyjnej prowadzonej na promie, TSUE podkreślił, że sprzedaż gotowych artykułów żywnościowych i napojów do spożycia na miejscu jest wynikiem świadczenia szeregu usług, od przygotowania posiłku do jego podania, i że wiąże się z zapewnieniem klientom infrastruktury obejmującej salę jadalną z pomieszczeniami przyległymi (szatnia itd.) oraz meble i nakrycia. W niektórych przypadkach osoby fizyczne, które zawodowo realizują świadczenia wchodzące w skład działalności restauracyjnej, nakrywają do stołu, służą poradą klientom i udzielają im wyjaśnień w przedmiocie oferowanych artykułów żywnościowych i napojów, podają te produkty do stołu i wreszcie sprzątają stoły po konsumpcji (pkt 13 tego wyroku).

2)  Wyrok z dnia 10 marca 2005 r. nr C-491/03 w sprawie Ottmar Hermann przeciwko Stadt Frankfurt am Main, ECLI:EU: C:2005:157 (pkt 22), wskazujący, że: „Ponieważ sprzedaży jakiegoś towaru zawsze towarzyszy świadczenie jakiejś minimalnej usługi (takiej jak wyłożenie towarów na stoiskach, wydanie faktury, itd.), jedynie usługi inne niż te, które towarzyszą nieodłącznie sprzedaży jakiegoś towaru, mogą być wzięte pod uwagę przy ocenie udziału świadczenia usług w odniesieniu do całości złożonej czynności, obejmującej również dostawę jakiegoś towaru”.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że charakter transakcji sprzedaży Kanapek nosi znamiona dostawy towaru, a nie świadczenia usługi związanej z wyżywieniem wg grupowania 56 PKWiU. W efekcie dokonując przyporządkowania odpowiedniej stawki podatku VAT do tego typu sprzedaży należy posiłkować klasyfikacją Nomenklatury Scalonej (CN), wg której sprzedaż Kanapek należy przyporządkować do działu CN19 (przetworów ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze), która jest wskazana w załączniku nr 10 ustawy VAT, w poz. 12, zawierający katalog towarów i usług opodatkowanych stawką 5% VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca przedstawił skład surowcowy, ze wskazaniem procentowej zawartości składników, krakowskiego bajgla z kurczakiem.

Składniki: (...)

Deklarowana masa netto: (...)

Składnik zawartość [%] (...)

Ponadto Wnioskodawca doprecyzował, że przedmiotem wniosku jest sprzedaż w galeriach handlowych, a także że potrzeby sprzedaży produkt nie jest podgrzewany.

Dodatkowo Wnioskodawca poinformował, że personel nie sprząta naczyń ze stolika po zakończonej konsumpcji - naczynia odkładane są przez klienta na wózki do zwrotu naczyń - klienci są o tym informowani. Jeśli klient nie posprząta po sobie naczyń, wtedy naczynia są sprzątane w zależności od natężenia ruchu w lokalu przez sprzedawcę lub kolejnego klienta.

Ponadto Wnioskodawca przedstawił zdjęcie kanapki oraz wózka na naczynia.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, postanowieniem z dnia 15 kwietnia 2026 r., znak 0115-KDST1-1.440.81.2026.2.PWS organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 15 kwietnia 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Wnioskodawca nie skorzystał.

Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy, wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy, wskazuje, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Uwzględniając powyższe, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w przypadku sprzedaży „kanapki (...) do spożycia na miejscu przy stoliku w lokalu (...)”, w okolicznościach wskazanych we wniosku, mamy do czynienia ze sprzedażą towaru, czy też usługą w rozumieniu ustawy. W tym celu należy posiłkować się orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w licznych wyrokach odniósł się do kwestii klasyfikacji czynności jako świadczenia usług, czy dostawy towarów.

Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 27 października 2005 r., nr C-41/04, w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank (pkt 19) (ECLI:EU:C:2005:649) oraz wyroku z dnia 29 marca 2007 r., nr C-111/05 w sprawie Aktiebolaget NN (pkt 21) (ECLI:EU:C:2007:195), w przypadku gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze czy chodzi o dwa, czy więcej świadczeń odrębnych, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług.

Natomiast w wyroku z dnia 10 marca 2005 r., nr C-491/03 w sprawie Ottmar Hermann (pkt 22) (ECLI:EU:C:2005:157), TSUE wskazał, że: „Ponieważ sprzedaży jakiegoś towaru zawsze towarzyszy świadczenie jakiejś minimalnej usługi (takiej jak wyłożenie towarów na stoiskach, wydanie faktury, itd.), jedynie usługi inne niż te, które towarzyszą nieodłącznie sprzedaży jakiegoś towaru, mogą być wzięte pod uwagę przy ocenie udziału świadczenia usług w odniesieniu do całości złożonej czynności, obejmującej również dostawę jakiegoś towaru”.

Zatem tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów.

W wyroku z dnia 2 maja 1996 r., nr C-231/94 w sprawie Faaborg-Gelting Linien (ECLI:EU:C:1996:184) w pkt 14 TSUE orzekł, że działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach. Stąd w odniesieniu do działalności restauracyjnej prowadzonej na promie TSUE podkreślił, że sprzedaż gotowych artykułów żywnościowych i napojów do spożycia na miejscu jest wynikiem świadczenia szeregu usług, od przygotowania posiłku do jego podania, i że wiąże się z zapewnieniem klientom infrastruktury obejmującej salę jadalną z pomieszczeniami przyległymi (szatnia itd.) oraz meble i nakrycia. W niektórych przypadkach osoby fizyczne, które zawodowo realizują świadczenia wchodzące w skład działalności restauracyjnej, nakrywają do stołu, służą poradą klientom i udzielają im wyjaśnień w przedmiocie oferowanych artykułów żywnościowych i napojów, podają te produkty do stołu i wreszcie sprzątają stoły po konsumpcji (pkt 13 tego wyroku).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.3.2011, str. 1, z późn. zm.) – usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Natomiast w wyroku z dnia 22 kwietnia 2021 r. w sprawie C-703/19 (ECLI:EU:C:2021:377) TSUE wyjaśnił jak w świetle dyrektywy oraz rozporządzenia wykonawczego 282/11 należy właściwie rozumieć pojęcia „usługa restauracyjna i cateringowa” czy też dostawa „towarów spożywczych”. Istotą tego wyroku jest wyjaśnienie, że tzw. infrastruktura materialna (stoliki, krzesła, sztućce, toaleta) i ludzka (obsługa kelnerska, barmańska) dostępna w lokalach gastronomicznych ma znaczenie dla ustalenia czy mamy do czynienia z towarem, czy z usługą. Jednak kwestia ta nie jest decydująca z punktu widzenia określenia stawki podatku VAT, której wysokość jest rezultatem podporządkowania świadczenia do odpowiedniej pozycji właściwej klasyfikacji.

Zatem ustalenie, czy świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem – w ramach całościowej oceny – wagi jakościowej (a nie tylko ilościowej) elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Sprzedaży towaru zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, takich jak umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku, w związku z czym tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów.

Z kolei działalność restauracyjną charakteryzuje wiele elementów i czynności, wśród których dostawa gotowej żywności i napojów przeznaczonych do spożycia przez ludzi jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

Ustalenie, z jaką kategorią świadczenia gastronomicznego mamy do czynienia, zależy od wielu zmiennych. Nie jest nią jedynie wola konsumenta skorzystania z infrastruktury lokalu, ale całokształt „otoczenia”, okoliczności towarzyszących danemu świadczeniu.

Z wniosku wynika, że przygotowana przez Wnioskodawcę kanapka sprzedawana jest bezpośrednio konsumentom w lokalu znajdującym się w galerii handlowej. Klient zamawia produkt przy ladzie. Kanapka podawana jest klientowi na talerzu. Personel nie podaje produktu do stolika. Klient samodzielnie przynosi kanapkę do stolika i dobiera dodatki ze „stacji dodatków”. Klient sprząta po sobie stolik po zakończonym posiłku, jeśli klient nie posprząta to naczynia są sprzątane przez sprzedawcę lub kolejnego klienta. Klient nie ma możliwości modyfikacji składu kanapki. Ponadto kanapka nie jest podgrzewana.

Z przedstawionych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że sprzedaży, kanapki (...) nie towarzyszą usługi przesądzające, że mamy do czynienia z usługą restauracyjną. W analizowanym przypadku nie występują bowiem usługi charakterystyczne dla działalności restauracyjnej, takie jak: zamawianie posiłku przy stoliku u kelnera, nakrywanie do stołu, podawanie produktów do stołu, które w takiej sytuacji miałyby przeważające znaczenie.

Mając na uwadze powyższą analizę oraz opis podany przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że – dla celów stosowania podatku od towarów i usług – sprzedaż kanapki (...) do spożycia na miejscu przy stoliku w lokalu (...), będącej przedmiotem wniosku, należy uznać za dostawę towaru.

Uzasadnienie klasyfikacji

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Towary, w świetle ww. przepisu, na potrzeby określenia stawki podatku, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) - z pewnymi wyjątkami, m.in. wskazanymi w art. 41 ust. 12f ustawy, natomiast usługi klasyfikuje się według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Stosownie do § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2025 r. (Dz.U. z 2025 r. poz. 1829) w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług – do dnia 31 grudnia 2027 r., stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. poz. 1676 , z 2017 r. poz. 2453 , z 2018 r. poz. 2440 , z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Symbole statystyczne i Nomenklatura scalona wykorzystywane w ustawie służą wyłącznie stosowaniu odpowiednich przepisów, w tym przede wszystkim określaniu właściwej stawki podatku od towarów i usług. Nie przesądzają natomiast czy w świetle przepisów ustawy mamy do czynienia z towarem lub też usługą.

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

–    niniejszych zasad metodycznych,

–    uwag do poszczególnych sekcji,

–    schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

–    symbole grupowań,

–    nazwy grupowań.

W sekcji I PKWiU zawarty jest m.in. dział 56 „Usługi związane z wyżywieniem”.

W przypadku towarów spożywczych w pierwszej kolejności należy wykluczyć możliwość ich klasyfikacji do działu 56 w PKWiU 2015. Dopiero gdy okaże się, że przedmiot wniosku o wydanie WIS nie może być zaklasyfikowany do tego działu, należy przejść do jego sklasyfikowania według Nomenklatury scalonej albo PKWiU. Końcowym etapem w procesie ustalania stawki podatku dla towaru w ramach WIS jest weryfikacja czy tak sklasyfikowany towar mieści się w jednej z pozycji załącznika nr 3 bądź nr 10 do ustawy.

Ponownie należy wskazać, że klasyfikacja towaru według Nomenklatury scalonej ma miejsce, jeśli sprzedawanym towarom spożywczym nie towarzyszą żadne usługi wykonywane przez sprzedającego, przetwarzające ten towar (z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z dostawą tych towarów).

Klasyfikacja świadczenia do grupowania 56 w PKWiU 2015 ma zasadniczo miejsce jeśli: - dostawie towarów spożywczych towarzyszą „usługi (czynności) dodatkowe” wspomagające, wykonywane przez podatnika, nadające temu towarowi cechy umożliwiające natychmiastowe (bezpośrednie) spożycie, które to usługi nie mają jednak charakteru przeważającego lecz podporządkowany (tracąc tym samym swą odrębność); - towary spożywcze są wydawane w ramach usług restauracyjnych i cateringowych, tj. dostawie towarów towarzyszy szereg usług (czynności) mających charakter przesądzający (w świadczeniu przeważa element usługowy).

Wspólnym mianownikiem towarów i usług zaliczanych do grupowania 56 w PKWiU 2015 są zatem elementy usługowe, które mają na celu przygotowanie towaru do natychmiastowego (bezpośredniego) spożycia.

Zgodnie z Wyjaśnieniami do PKWiU 2015 dział 56 „Usługi związane z wyżywieniem” obejmuje:

–    usługi związane z zapewnianiem pełnego wyżywienia przeznaczonego do bezpośredniej konsumpcji w restauracjach, włączając restauracje samoobsługowe i oferujące posiłki „na wynos”, z lub bez miejsc do siedzenia.

Natomiast klasa 56.10 „Usługi restauracji i innych placówek gastronomicznych” obejmuje: - usługi przygotowywania i podawania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu, bez względu na to czy spożywają oni przygotowywane posiłki na miejscu, biorą je na wynos czy są im dostarczane w miejsce przez nich wyznaczone.

Z kolei grupowanie 56.10.19.0 „Pozostałe usługi podawania posiłków” obejmuje: - pozostałe usługi związane z podawaniem przygotowywanych posiłków i napojów świadczone przez punkty zazwyczaj nieposiadające miejsc do siedzenia ani obsługi kelnerskiej, takie jak: bufety, punkty sprzedaży frytek i ryb, kioski z gotową żywnością, punkty sprzedaży posiłków na wynos, - sprzedaż z automatów żywności przygotowywanej na miejscu, - usługi lodziarni i ciastkarni, - usługi ruchomych placówek gastronomicznych, przygotowujących żywność i napoje do bezpośredniej konsumpcji.

Mając na uwadze powyższe wskazania klasyfikacyjne, należy podkreślić, że w celu zaklasyfikowania środka spożywczego do działu 56 PKWiU 2015 konieczne jest zidentyfikowanie takich czynności podatnika, które składają się na przygotowanie i podanie oferowanego posiłku do bezpośredniej i natychmiastowej konsumpcji. Swoistym aspektem kategorii środków spożywczych klasyfikowanych do działu 56 jest to, że są one przygotowane i podane do bezpośredniej i natychmiastowej konsumpcji (co nie oznacza, że musi ona nastąpić zaraz na miejscu zakupu).

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca przygotowuje kanapki i sprzedaje jako produkt gotowy do spożycia. Proces przygotowania produktu do sprzedaży to: przygotowanie kanapki, wyjęcie z lady jako produkt gotowy do spożycia, przekazanie Klientowi na talerzu zamówionej kanapki przy ladzie sklepowej. Klient samodzielnie przynosi kanapkę do stolika i dobiera dodatki ze „stacji dodatków”.

Opisanej dostawie kanapki bajgiel z kurczakiem (towaru spożywczego), towarzyszą usługi wspomagające (nie mające charakteru dominującego) polegające na: podaniu kanapki klientowi na talerzyku. Zatem dostawa takiego towaru nie może być klasyfikowana jako towar według kodu Nomenklatury scalonej, ponieważ do tego grupowania klasyfikuje się towary, którym nie towarzyszą żadne usługi wspomagające ich wydanie do natychmiastowego spożycia, a tym samym towary, które nie podlegają klasyfikacji do PKWiU 56. Zatem, mimo że wydaniu produktu towarzyszą czynności o charakterze usługowym, to nie mają one jednak charakteru przeważającego nad dostawą towaru. Tego rodzaju czynności najtrafniej można nazwać „usługami wspomagającymi”, które ze względu na swój charakter nie dominują nad dostawą towaru.

Jak wskazano powyżej, do właściwej klasyfikacji istotne jest, że tak przygotowany posiłek (towar spożywczy) przeznaczony jest do bezpośredniej konsumpcji i klient może go spożyć bez jakiegokolwiek dodatkowego przygotowania.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, dostawie towaru – kanapki (...) do spożycia na miejscu przy stoliku w lokalu (...), towarzyszą „dodatkowe usługi” wspomagające, polegające na tym, że produkt podawany jest na talerzyku i wydawany jako gotowy produkt do bezpośredniego spożycia.

Wobec powyższego, dostawę wyżej opisanego towaru spożywczego, któremu towarzyszą wyłącznie usługi wspomagające jego dostawę, należy uznać za dostawę towaru sklasyfikowaną do PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem”, przy czym – przyporządkowanie danego towaru spożywczego do ww. grupowania PKWiU 56 nie

zmienia charakteru tego świadczenia jako towaru w świetle ustawy.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późń. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3)  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4)  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Jak wynika z art. 146ef ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 12f ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie:

1)  napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania;

2)  towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie;

3)  posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

Powyższy przepis wskazuje, że niezależnie od tego, jak dana czynność będzie traktowana w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług (tj. czy jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług), jeżeli będzie sklasyfikowana w dziale 56 PKWiU z 2015 r. będzie do niej miała zastosowanie stawka tego podatku w wysokości 8% (pod warunkiem braku wyłączenia wynikającego z art. 41 ust. 12f ustawy).

Jak już wcześniej wskazano dostawa towaru – kanapki bajgiel z kurczakiem do spożycia na miejscu przy stoliku w lokalu galerii handlowej – klasyfikowana jest według PKWiU 2015 w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem.

Rozstrzygając kwestię stawki podatku należy przeanalizować wyłączenia wskazane w art. 41 ust. 12f ustawy w odniesieniu do towaru, którego dotyczy wniosek.

Przedmiotowy produkt nie stanowi napoju, a więc wyłączenie wskazane w art. 41 ust. 12f pkt 1 ustawy nie ma zastosowania.

Nie jest to też towar nieprzetworzony, Wnioskodawca przygotowuje kanapkę na miejscu. Ponadto, w składzie produktu nie ma towarów wskazanych jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy. Zatem, również wyłączenia wskazane w art. 41 ust. 12f w pkt 2 i 3 ustawy nie mają zastosowania.

W okolicznościach opisanych przez Wnioskodawcę, dostawa towaru – kanapki (...) do spożycia na miejscu przy stoliku w lokalu (...) – jest klasyfikowana do działu PKWiU 56 – „Usługi związane z wyżywieniem”. Dostawa ta nie jest objęta wyłączeniami, o których mowa w art. 41 ust. 12f ustawy, dlatego też podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana oraz ten podmiot, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

–    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

–    towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1)  następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2)  wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że - klasyfikacja towaru, lub

–    stawka podatku właściwa dla towaru, lub

–    podstawa prawna stawki podatku staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).