0113-KDIPT1-3.4012.504.2026.1.AKO

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania czynności wniesienia aportem do Spółki działek nr A i B za transakcję niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miejska X jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Gmina wykonuje zadania dla których została powołana na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Niektóre czynności Gmina wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom ustawy o VAT.

Na potrzeby budownictwa mieszkaniowego Gmina Miejska X wspólnie z innymi gminami utworzyła Społeczną Inicjatywę Mieszkaniową Krajowy Zasób Nieruchomości … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której każda z Gmin otrzymała 60.000 udziałów o wartości nominalnej po 50,00 złotych każdy udział, pochodzącym ze wsparcia jakie Gmina otrzymała ze środków Rządowego Funduszu Rozwoju Mieszkalnictwa. SIM … Sp. z o.o. zawiązano dnia 6 maja 2025 roku w skład tej spółki wchodzi ... gmin.

Podstawowym celem działalności spółki jest budowanie domów mieszkalnych oraz ich eksploatacja na zasadach najmu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz. U. z 2025 r. poz. 1273 ze zm.), w tym w szczególności budowie mieszkań na wynajem o umiarkowanym czynszu. Poprzez przystąpienie do spółki Gmina realizuje zadania własne wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym tj. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnego budownictwa mieszkaniowego. Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 26 września 2025 roku a data wpisu …. Gmina ma wnieść aportem do spółki dwie działki nr A położona w miejscowości X przy ul. … powierzchnia 255 m² i nr B położona w miejscowości X przy ul. … powierzchnia 232 m². Dla działki nr A prowadzona jest księga wieczysta …, dla działki nr B prowadzona jest księga wieczysta …. Wskazane działki są niezabudowane i zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy Miejskiej X znajdują się w obszarze przeznaczonym pod zabudowę mieszkalną o średniej i niskiej intensywności z dopuszczeniem usług nieuciążliwych. Wartość rynkowa działek to łączna kwota 64 000,00 zł, ustalona na podstawie operatu szacunkowego. W zamian za aport nieruchomości Gmina otrzyma udziały w spółce SIM ... Sp. z o.o.

Przedmiotowa czynność ma na celu umożliwienie realizacji inwestycji mieszkaniowych, służących lokalnej społeczności, w szczególności osobom nieposiadającym własnego lokalu mieszkalnego i znajdującym się w trudnej sytuacji materialnej. Projekt ten realizuje konstytucyjną zasadę pomocniczości oraz zasady polityki mieszkaniowej zawarte w przepisach prawa lokalnego i krajowego.

Pytanie

Czy wniesienie aportem do spółki przez Gminę wskazanych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie.

W ocenie Gminy Miejskiej X aport nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należą sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego, tworzenie warunków do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych wspólnoty samorządowej należy do zadań własnych gminy. Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego, gmina wykonuje ww. zadanie wykorzystując mieszkaniowy zasób gminy lub w inny sposób.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej, jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej zwana ustawą o VAT), nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Gmina za pośrednictwem SIM … Sp. z o.o. wykonuje zadania własne w postaci gminnego budownictwa mieszkaniowego, więc nie może być uznana za podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Spółka powołana została na podstawie przepisów ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa oraz ustawy o krajowym zasobie nieruchomości w celu budowania domów mieszkalnych oraz ich eksploatację na zasadach najmu zgodnie z przepisami tej ustawy.

Wykonywanie działalności przez SIM jest całkowicie podporządkowane Gminie. Wniesienie aportu do spółki nie będzie miało na celu jej dokapitalizowania, lecz związane będzie z realizacją zadania własnego z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zatem, wniesienie przez Gminę aportu w postaci gruntów do SIM … Sp. z o.o., nie jest czynnością charakterystyczną dla obrotu gospodarczego. Gmina nie jest zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług od tej czynności.

Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 22 stycznia 2025 r., sygn. I SA/Ol 446/24 gdzie wskazano, że:

„W ocenie Sądu, w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy przesłanki, okoliczności oraz cel przedmiotowej transakcji bez wątpienia odbiegają od warunków, w jakich realizowane są te czynności przez prywatne podmioty gospodarcze. Podkreślić należy, że z wniosku o wydanie interpretacji wynika jednoznacznie, że pomiędzy Gminą, a SIM nie doszło do zawarcia umowy cywilnoprawnej, będącej wyrazem swobody zawierania umów. Gmina utworzyła przedmiotową Spółkę mocą uchwały nr (...) Rady Gminy A. z dnia 11 lutego 2021 r., co dodatkowo wskazuje, że w tym zakresie Gmina działa jako organ władzy publicznej. Zwrócić również należy uwagę, że w przedmiotowej dostawie brak jest ekwiwalentności świadczenia, jako, że udziały w tego typu spółce miejskiej prowadzącej działalność non-profit są co do zasady niezbywalne. Co więcej, z treści art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa wynika wprost, że dochody SIM nie mogą być przeznaczane do podziału między wspólników lub członków. Przeznacza się je w całości na działalność statutową SIM (por. E. Bończak-Kucharczyk Ewa, Społeczne formy rozwoju mieszkalnictwa. Komentarz, WKP 2023, LEX/el.; por. wyroki TSUE: z dnia 5 października 2016 r., TMD, C-412/15, EU:C:2016:738, pkt 30; z dnia 21 września 2017 r., Aviva, C-605/15, EU:C:2017:718, pkt 28). W świetle przedstawionych argumentów w ocenie Sądu wykonywanie samorządowych zadań gminnego budownictwa mieszkaniowego za pośrednictwem SIM nie skutkuje zatem uznaniem Gminy za podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u. W konsekwencji, należało zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że Gmina dokonując opisanego aportu nieruchomości na rzecz Spółki nie wystąpi jako podatnik VAT, ponieważ będzie realizowała swoje zadania własne (bez nastawienia na uzyskanie zysku), wspierające budownictwo mieszkaniowe realizowane w celu wykonania obowiązków konstytucyjnych i ustawowych organu władzy publicznej. Ponadto, wnosząc przedmiotowy aport, Gmina nie będzie wykonywała czynności charakterystycznej dla obrotu gospodarczego i dostępnej wszystkim podmiotom. Z uwagi na powyższe rozważania Sąd za zasadne uznał podnoszone zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego” Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 października 2022 r. I SA/ Sz 375/22, LEX nr 3421839, który w analogicznej sprawie wyjaśnił, że: „Skoro zatem Gmina za pośrednictwem STBS wykonuje zadania własne w postaci gminnego budownictwa mieszkaniowego to nie może być uznana za podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u.”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.); zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Pojęcie „podatnik” zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy, na mocy którego:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj., gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny.

Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że posiadają Państwo status podatnika VAT czynnego. Na potrzeby budownictwa mieszkaniowego Gmina Miejska X wspólnie z innymi gminami utworzyła Społeczną Inicjatywę Mieszkaniową … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. SIM … Sp. z o.o. zawiązano dnia 6 maja 2025 roku w skład tej spółki wchodzi ... gmin. Gmina ma wnieść aportem do spółki dwie działki:

• nr A położona w miejscowości X przy ul. …, powierzchnia 255 m²;
• nr B położona w miejscowości X przy ul. …, powierzchnia 232 m².

Wskazane działki są niezabudowane i zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy Miejskiej X znajdują się w obszarze przeznaczonym pod zabudowę mieszkalną o średniej i niskiej intensywności z dopuszczeniem usług nieuciążliwych. W zamian za aport nieruchomości Gmina otrzyma udziały w spółce SIM … Sp. z o.o.

Państwa wątpliwości dotyczą niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia aportem nieruchomości do Spółki.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych:

• wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku,
• w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość.

Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku, z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.

Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie szeroko. Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny i niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Ustawa definiuje więc podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności. W szczególności działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku.

Warto przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „NSA”) z 8 czerwca 2022 r., sygn. akt I FSK 674/21, w którym Sąd wskazał:

Podobne wnioski wynikają z wyroku z 26 maja 2021 r., sygn. akt I FSK 1803/18, w którym NSA odwołał się do orzecznictwa TSUE i wskazał:

Ocena charakteru wykonywanych przez gminę czynności za pośrednictwem spółki prawa handlowego była również przedmiotem rozważań NSA. W wyroku z 5 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 659/18, NSA wskazał:

W opisanej sytuacji, w przypadku transakcji wniesienia aportu do Spółki, wyczerpane zostają przesłanki do uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy – transakcja zbycia nieruchomości gruntowej w drodze aportu, jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną).

Jak wskazano wyżej, w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) Gmina jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych. W tym zakresie bowiem, wykonane przez Gminę czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że wykonana przez Państwa czynność, opisana we wniosku, nie podlega wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Organy władzy publicznej nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku dostawy nieruchomości za odpłatnością (w tym wniesienia aportu) nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Państwa działania są w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy nieruchomości.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzam, że wniesienie przez Państwa aportem nieruchomości (działek nr A i B) do Spółki, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, a Państwo są w tym przypadku podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Reasumując, wnosząc do Spółki aport w postaci niezabudowanych działek nr A oraz B działają Państwo jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a nie jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzystają Państwo w tym zakresie z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Tym samym transakcja zbycia gruntu w drodze aportu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Powołany przez Państwa wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się zawęża. Zatem wskazany we wniosku wyrok sądu nie ma wpływu na podjęte w tej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

•      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.