0113-KDIPT1-2.4012.460.2026.2.AM

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

• nieuznania czynności wykonywanych przez Państwa na rzecz Mieszkańców w ramach inwestycji pn. „…” za działalność gospodarczą oraz niepodlegania ww. czynności opodatkowaniu podatkiem VAT,
• niepodlegania opodatkowaniu wpłat mieszkańców w związku realizacją ww. Inwestycji,
• niepodlegania opodatkowaniu otrzymanego przez Państwa dofinansowania,
• braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją ww. Inwestycji.

Uzupełnili go Państwo pismem z 24 czerwca 2026 r. (wpływ 29 czerwca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 z późn. zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych. W ramach realizacji tych zadań własnych Wnioskodawca sukcesywnie rozbudowuje infrastrukturę kanalizacyjną na terenie Gminy.

W ramach ww. zadań własnych Gmina ma zamiar zrealizować inwestycję pn. „…” (dalej: „Zadanie” lub „Inwestycja”).

W związku z planowaną realizacją Zadania, Gmina zamierza dokonać zakupu i montażu przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: „POŚ”) wyłącznie przy nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: „Mieszkańcy”). Tym samym, POŚ nie będą budowane przy obiektach użyteczności publicznej stanowiących własność Gminy, w tym budynkach należących do gminnych jednostek organizacyjnych.

Przedmiotowe zadanie Gmina zamierza sfinansować w części ze środków zewnętrznych, tj. przy udziale środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Planu Strategicznego dla Wspólnej Polityki Rolnej na lata 2023–2027 (dalej: „EFRROW”) w wysokości 74,99% wartości Inwestycji. W pozostałym zakresie Gmina poniesie wkład własny, który w części zamierza pokryć wynagrodzeniem otrzymywanym od Mieszkańców z tytułu świadczonej na ich rzecz usługi.

W ww. zakresie Gmina zamierza zawrzeć z Mieszkańcami umowy cywilnoprawne regulujące zasady realizacji, finansowania i użytkowania Inwestycji – indywidualnej przydomowej oczyszczalni ścieków (dalej odpowiednio jako: „Umowa” lub „Umowy”).

W związku z realizacją przez Gminę na rzecz Mieszkańców ww. czynności, Mieszkańcy będą zobowiązani do wniesienia na rzecz Gminy wkładu własnego w wysokości określonej w Umowach. Gmina zakłada, że udział Mieszkańców pokryje część wydatków związanych z Zadaniem przekraczających kwotę pozyskanego dofinansowania z EFRROW. Jak dotąd, we wskazanym zakresie, Mieszkańcy nie dokonywali jeszcze żadnych wpłat na rzecz Gminy.

Inwestycja będzie realizowana na podstawie kontraktów na roboty budowlane z wyłonionymi przez Gminę wykonawcami (dalej: „Wykonawcy”), u których Gmina będzie nabywała usługi budowy POŚ. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji wystawiane będą na Gminę, z podaniem jej NIP.

W piśmie z 24 czerwca 2026 r. w odpowiedzi na pytania Organu Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania zadania opisanego we Wniosku będzie przedstawiać się następująco:

1)  wkład Mieszkańców - 25,01%,

2)  udział dofinansowania z EFRROW - 74,99%.

Mając na uwadze powyższe, Gmina pragnie doprecyzować, iż wkład własny, o którym mowa we Wniosku, zamierza w całości pokryć wynagrodzeniem otrzymywanym od Mieszkańców z tytułu świadczonej na ich rzecz usługi.

2.  Wartość procentowa udziałów jakie będą wnosili Mieszkańcy wynosi 25,01%.

3.  Udział procentowy Mieszkańca w wartości opisanej we Wniosku Inwestycji będzie taki sam (tj. 25,01%), niemniej wartość wpłaty każdego Mieszkańca będzie różna.

Powyższe wynika z faktu, iż każda montowana POŚ u konkretnego Mieszkańca wyceniana jest indywidualnie na podstawie kosztorysu, który uwzględnia w szczególności takie czynniki jak:

• wielkość (przepustowość) oczyszczalni,
• warunki gruntowo-wodne,
• liczba wyjść kanalizacyjnych z budynków,
• długość przyłącza elektrycznego do oczyszczalni.

4.  Wkład własny nie będzie stanowił faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia. Mieszkańcy, na rzecz których wybudowane zostaną POŚ, poniosą opłaty w wysokości niewielkiej części kosztów budowy POŚ (tj. 25,01%), a tym samym wkład (wpłaty) Mieszkańców nie będą pokrywać całości ani znacznej części kosztów budowy POŚ.

5.  Wykonawca Inwestycji, o której mowa we Wniosku zostanie wyłoniony w trybie przepisów ustawy z 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1320 ze zm.), a umowa w przedmiotowym zakresie zostanie zawarta i podpisana przez Gminę.

6.  W celu zrealizowania Inwestycji objętej Wnioskiem Gmina nie będzie zatrudniać pracowników.

7.  Realizując ww. Inwestycję celem Gminy nie będzie stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych.

8.  Realizacja ww. Inwestycji nie będzie miała na celu osiągania przez Gminę stałego dochodu, zysku z tego tytułu.

9.  Gmina nie zamierza regularnie świadczyć usług związanych z zakupem i montażem przydomowych oczyszczalni ścieków.

10.  Na pytanie: Do jakich czynności będą wykorzystywali Państwo towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. inwestycji, tj. czy do czynności:

a)  opodatkowanych podatkiem VAT,

b)  zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT,

c)  niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

Gmina wskazała, że zakres niniejszego pytania Organu częściowo pokrywa się z pytaniem zadanym przez Gminę i jest przedmiotem złożonego przez nią Wniosku. Niemniej jednak, wychodząc naprzeciw Organowi, zdaniem Gminy, towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. Inwestycji będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pytania

1)  Czy czynności wykonywane przez Gminę na rzecz Mieszkańców w ramach Inwestycji będą stanowić działalność gospodarczą oraz będą podlegać opodatkowaniu VAT?

2)  Czy Gmina będzie zobowiązana do opodatkowania VAT wpłat otrzymywanych od Mieszkańców?

3)  Czy Gmina będzie zobowiązana do opodatkowania VAT środków z EFRROW, które planuje przeznaczyć na realizację Inwestycji?

4)  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1)  Czynności wykonywane przez Gminę na rzecz Mieszkańców w ramach Inwestycji nie będą stanowić działalności gospodarczej oraz nie będą podlegać opodatkowaniu VAT.

2)  Gmina nie będzie zobowiązana do opodatkowania VAT wpłat otrzymywanych od Mieszkańców.

3)  Gmina nie będzie zobowiązana do opodatkowania VAT środków z EFRROW, które planuje przeznaczyć na realizację Inwestycji.

4)  Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z Inwestycją.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1, 2 i 3.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jeżeli zatem dana czynność ma miejsce w ramach wykonywania zadań nałożonych na gminę odrębnymi przepisami prawa i nie ma formy umowy cywilnoprawnej – nie podlega VAT z uwagi na brak statusu podatnika VAT po stronie gminy.

Jednocześnie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi lex specialis w odniesieniu do art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Oznacza to, że w przypadku czynności wykonywanych przez gminę na podstawie umów cywilnoprawnych gmina może być uznana za podatnika, o ile spełnia kryteria określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a więc jeśli bez względu na cel czy rezultat wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą rozumianą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, obejmującą w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu Gmina pragnie zwrócić szczególną uwagę na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) z dnia 30 marca 2023 r. wydane w sprawie C-612/21 (gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej, dalej: „Wyrok TSUE”), w którym Trybunał analizując charakter działań podejmowanych przez gminę w związku z organizacją rozwoju wykorzystania odnawialnych źródeł energii na swoim terytorium na rzecz swoich mieszkańców (przypadek zbliżony do sprawy Gminy) uznał, że gmina nie wykonuje w tym zakresie działalności gospodarczej, a tym samym, że podejmowane przez nią czynności nie stanowią świadczeń podlegających opodatkowaniu VAT.

Jako podstawę swojego rozstrzygnięcia TSUE wskazuje na następujące okoliczności:

„(…) po pierwsze należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, jak wynika z postanowienia odsyłającego, że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały.

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej.

(…)

W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.

(…)

W świetle powyższych rozważań na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych”.

W przedmiotowej sprawie podstawą współpracy pomiędzy Gminą a Mieszkańcami będą Umowy o charakterze cywilnoprawnym. Jak wynika ze wskazanej na wstępie relacji art. 15 ust. 6 do art. 15 ust. 1 i 2, w przypadku, w którym na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT Gminy nie można wyłączyć z grona podatników VAT, należy powrócić do zasad ogólnych i zweryfikować, czy działania podejmowane przez Gminę w określonej sytuacji stanowią przejaw wykonywania działalności gospodarczej czy też władztwa publicznego.

Tym samym, w ocenie Gminy niezbędnym dla uznania Gminy za podatnika VAT jest rozstrzygnięcie, czy podejmowane przez Gminę działania w ramach Inwestycji będą stanowiły przejaw wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W ocenie Gminy, działań, które Gmina będzie realizowała w ramach Inwestycji – w kontekście Wyroku TSUE – nie można uznać za wykonywanie działalności gospodarczej. Zgodzić się należy co prawda, że budowa POŚ na rzecz Mieszkańców stanowiła będzie przejaw realizacji zadań własnych Gminy, których wykonywanie będzie się odbywało na podstawie zawartych z Mieszkańcami umów cywilnoprawnych. Jednakże, Gmina realizując Inwestycję dąży wyłącznie do osiągnięcia ściśle określonego celu w postaci poprawy jakości życia mieszkańców na terenie Gminy w obszarze środowiska naturalnego poprzez montaż POŚ, z wykonaniem czego nie będzie wiązało się osiągnięcie przez Gminę jakichkolwiek dochodów czy zysków z tego tytułu.

W konsekwencji, w świetle Wyroku TSUE, zaplanowaną do realizacji przez Gminę Inwestycję należy porównać do innych czynności realizowanych przez nią w ramach wykonywania zadań własnych, np. prace porządkowe, remonty dróg, itp. Działania te realizowane są na rzecz lokalnej społeczności nieodpłatnie, a jednocześnie można w wielu przypadkach zidentyfikować konkretnych beneficjentów zrealizowanych czynności (np. mieszkańców ulicy, która była przedmiotem remontu).

Zagadnienie to stanowiło przedmiot orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”), m.in. wyroku z dnia 20 października 2023 r., sygn. akt I FSK 1490/20, wyroku z dnia 5 czerwca 2023 r., sygn. akt I FSK 1454/18, wyroku z dnia 5 października 2023 r., sygn. akt I FSK 1868/18 czy wyroku z dnia 3 października 2023 r., sygn. akt I FSK 1707/19. W przytoczonych wyrokach NSA, w stanach faktycznych zbliżonych do sytuacji Gminy, wskazywał, że realizowana przez Gminę działalność nie będzie stanowiła działalności gospodarczej, a w konsekwencji – nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu należy również wskazać na interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 2 maja 2024 r., znak sprawy: PT1.8101.1.2023 (dalej: „Interpretacja ogólna”), która została wydana w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe w przedmiotowej materii. W Interpretacji ogólnej potwierdzone zostało stanowisko wyrażone w Wyroku TSUE, jak również ww. wyrokach NSA.

Wobec powyższego, czynności, które będą wykonywane przez Gminę na rzecz Mieszkańców w ramach Inwestycji nie będą stanowić działalności gospodarczej oraz nie będą podlegać opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, Gmina nie będzie zobowiązana do opodatkowania VAT otrzymywanych od Mieszkańców wpłat, jak również środków z EFRROW, które Gmina planuje przeznaczyć na realizację Inwestycji.

Ad 4.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że Gmina realizując Inwestycję nie będzie wykonywała działalności gospodarczej mającej na celu osiąganie stałego dochodu (patrz uzasadnienie do pytania nr 1-3).

Tożsame stanowisko zostało również potwierdzone w m.in. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Organ”):

• z dnia 27 marca 2026 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.83.2026.1.RMA w której stwierdzono, że: „Nie będą Państwo realizować inwestycji w ramach swojej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy - nie będą Państwo świadczyć odpłatnych usług ani odpłatnie dostarczać towarów. Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach mieszkańców uczestniczących w projekcie zrealizowana zostanie w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu. W konsekwencji nie będzie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka, która pozwala na odliczenie podatku naliczonego, czyli związek nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi. Jak Państwo wskazali, wybudowane oczyszczalnie ścieków nie będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Nie osiągną Państwo żadnych przychodów z tytułu funkcjonowania tych oczyszczalni. Zatem nie będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację projektu pn. " (...)".”;

• z dnia 12 lutego 2026 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.1202.2025.2.WL w której Organ wskazał, że: „Jak już wcześniej wskazano, w ramach realizacji przedmiotowego projektu w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, nie dokonują Państwo dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie wystąpił związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "..." w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie są spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację ww. projektu nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.”

Wobec powyższego, towary i usługi, które będą nabywane przez Gminę w ramach Inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a w konsekwencji – Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z Inwestycją.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy o VAT:

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Natomiast pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy o VAT i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i mają zamiar zrealizować inwestycję pn. „…” (dalej: „Inwestycja”). W związku z planowaną realizacją Zadania, zamierzają Państwo dokonać zakupu i montażu przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: „POŚ”) wyłącznie przy nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: „Mieszkańcy”). Tym samym, POŚ nie będą budowane przy obiektach użyteczności publicznej stanowiących własność Gminy, w tym budynkach należących do gminnych jednostek organizacyjnych. Przedmiotową Inwestycję zamierzają Państwo sfinansować w części ze środków zewnętrznych, tj. przy udziale środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w wysokości 74,99% wartości Inwestycji. W pozostałym zakresie Gmina poniesie wkład własny, który w części zamierza pokryć wynagrodzeniem otrzymywanym od Mieszkańców z tytułu świadczonej na ich rzecz usługi. Wkład Mieszkańców będzie wynosił 25,01%. Zamierzają Państwo zawrzeć z Mieszkańcami umowy cywilnoprawne regulujące zasady realizacji, finansowania i użytkowania Inwestycji – indywidualnej przydomowej oczyszczalni ścieków. Mieszkańcy będą zobowiązani do wniesienia na Państwa rzecz Gminy wkładu własnego w wysokości określonej w Umowach. Inwestycja będzie realizowana na podstawie kontraktów na roboty budowlane z wyłonionymi przez Gminę wykonawcami, u których będą Państwo nabywali usługi budowy POŚ. Wykonawca Inwestycji, zostanie wyłoniony w trybie przepisów ustawy Prawo zamówień publicznych, a umowa zostanie zawarta i podpisana przez Państwa. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji wystawiane będą na Państwa. Wkład własny nie będzie stanowił faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia. Mieszkańcy, na rzecz których wybudowane zostaną POŚ i nie będzie pokrywać całości ani znacznej części kosztów budowy POŚ. W celu zrealizowania Inwestycji nie będą Państwo zatrudniać pracowników, a Państwa celem nie będzie stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych. Realizacja ww. Inwestycji nie będzie miała na celu osiągania przez Państwa stałego dochodu, zysku z tego tytułu i nie zamierzają Państwo regularnie świadczyć usług związanych z zakupem i montażem przydomowych oczyszczalni ścieków.

Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa zadania polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie O.). Co prawda wyrok ten odnosi się do czynności dokonywanych przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii, jednakże wnioski płynące z ww. orzeczenia mogą być pomocne w analizowanej sprawie.

W wyroku tym TSUE wskazał, że:

Trybunał zwrócił uwagę na istotne elementy stanu faktycznego, które zaistniały w sprawie będącej przedmiotem ww. postępowania:

Na podstawie powyższej analizy TSUE doszedł do wniosku, że:

Ostatecznie Trybunał orzekł, że:

Ponadto wskazać należy na tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.), zapadłym w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności.

W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że:

W rozpatrywanej sprawie analiza przedstawionego opisu sprawy wykazuje, że będą Państwo realizowali Inwestycję polegającą na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków w warunkach podobnych do wynikających z wyroków TSUE nr C-612/21 i C-616/21, tj.:

• podmiotem występującym z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest Gmina będąca czynnym podatnikiem VAT,
• oczyszczalnie budowane będą na zlecenie Gminy przez wykonawcę wybranego w trybie ustawy – Prawo zamówień publicznych,
• wydatki poniesione na wybudowanie oczyszczalni zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę (ze wskazaniem Gminy jako nabywcy),
• celem Gminy nie będzie stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych a realizacja ww. Inwestycji nie będzie miała na celu osiągania przez Gminę stałego dochodu, zysku z tego tytułu,
• Gmina nie zamierza regularnie świadczyć usług związanych z zakupem i montażem przydomowych oczyszczalni ścieków,
• realizacja Inwestycji mieści się w zakresie obowiązkowych zadań Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym,
• realizacja Inwestycji będzie dofinansowana z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich,
• Gmina podpisze z Mieszkańcami umowy cywilnoprawne,
• wpłaty mieszkańców, u których będzie realizowana budowa POŚ, będą stanowiły 25,01% ogółu ponoszonych kosztów Inwestycji.

Opis przedmiotowej sprawy wskazuje zatem, że w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą Państwo wykonywali działań, na zasadach i w tych samych warunkach, które dotyczą podmiotów gospodarczych. Państwa rola sprowadza się do zorganizowania skutecznego finansowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków dla mieszkańców na terenie Gminy.

Realizując inwestycję polegającą na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków dla mieszkańców nie będą Państwo działali w celach zarobkowych tak jak przedsiębiorca, celem ww. inwestycji jest interes społeczny. Nie jest to zatem sposób działania występujący w przypadku zwykłej działalności gospodarczej.

W wyniku Państwa działań nie wystąpią znaczące zakłócenia konkurencji, które prowadzić mogłyby do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów. Z opisu sprawy wynika bowiem, że ww. Inwestycja będzie realizowana przez wykonawców zewnętrznych. Tym samym, będą Państwo działali jako świadczeniobiorca dokonujący zakupu od podmiotów prywatnych.

W konsekwencji, Państwa działania w związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Państwo realizując ww. Inwestycję nie będą wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem czynności wykonywane przez Państwa na rzecz mieszkańców w ramach realizowanej Inwestycji nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym w niniejszej sprawie wpłaty mieszkańców wnoszone w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą stanowić zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 uznałem za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii braku opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego na realizację ww. Inwestycji należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT:

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym:

Z powyższych przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Gdy więc podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, budowa przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach realizacji opisanej Inwestycji nie będzie stanowiła dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego w odniesieniu do dofinansowania otrzymanego przez Państwa na realizację Inwestycji wskazać należy, że nie sposób powiązać jej z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie wystąpi związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem na realizację ww. Inwestycji a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji ww. Inwestycji nie będą wykonywać Państwo działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Państwa działania w związku z realizacją Inwestycji nie będą stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem otrzymane przez Państwa dofinansowanie, przeznaczona na realizację ww. Inwestycji, nie będzie stanowić podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do kwestii braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. Inwestycji wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak już wcześniej wskazano, realizacja przedmiotowej Inwestycji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie będą dokonywać Państwo dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie wystąpi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji pn. „…”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację Inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.