0113-KDIPT1-1.4012.428.2026.2.WL

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 maja 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 28 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT usług w zakresie konserwacji zabytków.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 czerwca 2026 r. (data wpływu 25 czerwca 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest absolwentką ... Specjalizuje się w konserwacji i restauracji … Tytuł … Wnioskodawczyni uzyskała w … roku.

Od ... r. prowadzi działalność gospodarczą i odprowadza podatek w formie karty podatkowej. Obecnie główna działalność prowadzona przez Wnioskodawczynię posiada klasyfikację 91.30.Z - Działalność w zakresie konserwacji i renowacji oraz pozostała działalność wspomagająca na rzecz dziedzictwa kulturowego.

Wnioskodawczyni specjalizuje się w konserwacji dzieł sztuki. Jako twórca posiada prawa autorskie. Usługi wykonywane przez Wnioskodawczynię są ściśle związane z kulturą. Wnioskodawczyni wykonuje prace konserwatorskie i restauratorskie w przeważającej części przy zabytkach ruchomych. Prace te stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Po otrzymaniu wynagrodzenia, honorarium za wyżej wymienione prace, prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcę. Jako twórcy, Wnioskodawczyni przysługuje prawo do korzystania z praw autorskich zgodnie z Ustawą z dnia 4 lutego 1994 o Prawie Autorskim i Prawach Pokrewnych oraz Ustawą z dnia 23 lipca 2003 r. o Ochronie Zabytków i Opiece nad Zabytkami.

Wykonywane prace mają charakter twórczy, charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalności konserwacji. W każdym obiekcie, czy też zabytku koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna jest inna i dlatego jest własnością intelektualną oraz artystyczną wykonawcy. Projekt konserwacji oparty na szerokich badaniach konserwatorskich wraz dokumentacją powykonawczą jest dokumentem chronionym prawami autorskimi.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku na pytania Organu, wskazała Pani odpowiednio:

1)    Czy sama Pani organizuje swoją pracę w zakresie świadczenia usług opisanych we wniosku, występuje jako podmiot w pełni samodzielny, działający w swoim imieniu i na własny rachunek?

„Tak, Wnioskodawca sam organizuje swoją pracę w zakresie świadczenia usług opisanych we wniosku, występuje jako podmiot samodzielny, działający w swoim imieniu i na własny rachunek.”

2)    Czy we wszystkich dziełach działa Pani jako twórca konkretnego utworu (projektu/dzieła)?

„Wnioskodawca we wszystkich dziełach jest twórcą konkretnego dzieła konserwatorskiego.”

3)    Czy wykonywane przez Panią usługi przyczyniają się do upowszechnienia dorobku kulturalnego? W czym to upowszechnienie się przejawia?

„Tak. Wnioskodawca upowszechnia dorobek kulturalny przez ratowanie materialnego dziedzictwa narodowego. Zabezpieczenie obiektów zabytkowych przed degradacją i ukazanie historycznej czytelności estetycznej, które funkcjonują w przestrzeni publicznej (głównie w kościołach i muzeach).”

4)    Czy świadcząc usługi opisane we wniosku wykonuje Pani usługi, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?

„Nie, Wnioskodawca nie wykonuje usług, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT.”

Pytanie

Czy wykonywane przez Wnioskodawczynię, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, usługi w zakresie konserwacji zabytków podlegają zwolnieniu z podatku VAT?

Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni świadczone przez nią usługi konserwacji i restauracji zabytków oraz dzieł sztuki podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b Ustawy o podatku od towarów i usług.

Zwolnienie to znajduje zastosowanie w przypadku łącznego spełnienia dwóch przesłanek: podmiotowej oraz przedmiotowej. Oznacza to, że usługi muszą być świadczone przez indywidualnego twórcę lub artystę wykonawcę w rozumieniu przepisów Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jednocześnie muszą mieć charakter kulturalny i twórczy, zaś wynagrodzenie za ich wykonanie powinno mieć formę honorarium.

W ocenie Wnioskodawczyni obie wskazane przesłanki są spełnione.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie konserwacji i restauracji dzieł sztuki oraz działalności wspomagającej ochronę dziedzictwa kulturowego. Posiada wykształcenie wyższe na kierunku …, co zgodnie z przepisami Ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami uprawnia ją do prowadzenia prac przy obiektach zabytkowych.

Wnioskodawczyni jest twórcą oraz artystą plastykiem-konserwatorem dzieł sztuki, a wykonywane przez nią czynności mają charakter twórczy i indywidualny. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni wykonuje prace konserwatorskie i restauratorskie przy zabytkach ruchomych, sporządza programy prac konserwatorskich, dokumentację konserwatorską, wyniki badań oraz ekspertyzy. Czynności te wymagają specjalistycznej wiedzy, doświadczenia oraz indywidualnej koncepcji konserwatorskiej i badawczej. Każdy projekt konserwatorski ma charakter niepowtarzalny i jest dostosowany do konkretnego obiektu zabytkowego, jego stanu zachowania oraz wartości historycznych i artystycznych. Rezultatem działalności Wnioskodawczyni są opracowania oraz rozwiązania konserwatorskie stanowiące przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, a zatem mogące stanowić utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim.

Prace te nie polegają wyłącznie na odtworzeniu istniejących rozwiązań technicznych, lecz wymagają każdorazowo opracowania indywidualnej koncepcji konserwatorskiej, opartej na analizie historycznej, technologicznej oraz estetycznej obiektu, co nadaje im charakter działalności twórczej.

Wnioskodawczyni pozostaje również wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a świadczone przez nią usługi wynagradzane są w formie honorarium. Po otrzymaniu honorarium za wykonane prace konserwatorskie i restauratorskie autorskie prawa majątkowe do sporządzonych opracowań i dokumentacji przenoszone są na zleceniodawcę.

Wnioskodawczyni wykonuje swoją działalność samodzielnie, we własnym imieniu i na własny rachunek, ponosząc pełną odpowiedzialność za prawidłowość i jakość wykonanych prac. W przypadku współpracy z innymi podmiotami ich działania odbywają się pod kierownictwem Wnioskodawczyni oraz w oparciu o opracowaną przez nią koncepcję konserwatorską.

Należy ponadto podkreślić, że świadczone przez Wnioskodawczynię usługi mają charakter kulturalny, ponieważ dotyczą ochrony, zachowania oraz przywracania wartości zabytków i dzieł sztuki stanowiących element dziedzictwa kulturowego. Działalność polegająca na konserwacji i restauracji zabytków służy zatem ochronie i upowszechnianiu kultury.

Na uwagę zasługuje fakt, iż zakres przedmiotowy zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT obejmuje działalność twórczą o charakterze indywidualnym, na co ustawodawca kładzie szczególny nacisk. Zwolnienie to obejmuje działania mające charakter twórczy, noszące cechy indywidualne, wynagradzane w formie honorarium, w zamian za które mogą być przenoszone prawa autorskie na zleceniodawcę. Podkreślić należy, iż świadczone przez Wnioskodawczynię usługi nie mieszczą się również w katalogu usług wyłączonych ze zwolnienia określonym w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w szczególności w wyrokach o sygn. Administracyjnego (m.in. wyroki NSA z 5 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1750/12; z 9 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 558/15; z 11 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1), w których wskazano, że działalność polegająca na konserwacji i restauracji zabytków może mieć charakter twórczy i indywidualny, a tym samym spełniać przesłanki zastosowania zwolnienia z podatku VAT przewidzianego dla usług kulturalnych świadczonych przez twórców. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)    przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)    zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)    świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

a)    podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

b)    indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów;

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1)    usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2)    wstępu:

a)    na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b)    do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c)    do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3)    wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4)    usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5)    działalności agencji informacyjnych;

6)    usług wydawniczych;

7)    usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8)    usług ochrony praw.

Z analizy powołanego art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy jednoznacznie wynika, że zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na jego podstawie jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury, w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym za wykonaną usługę w formie honorarium.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

W skład grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze nie definiują pojęć „kultura” i „usługa kulturalna”. Zatem, przy dokonywaniu interpretacji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy, posłużyć się należy wykładnią literalną, odwołując się do językowego znaczenia tych pojęć.

Tym samym wskazać należy, że kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”, zaś usługa to „pomoc okazana komuś”, „działalność gospodarcza służąca do zaspokajania potrzeb ludzi”. Natomiast, określenie „kulturalny” oznacza „odnoszący się do tworzenia i upowszechniania kultury lub stanowiący jej składnik”. Właściwym więc wydaje się przyjęcie, że kultura to ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w postaci np. dzieł artystycznych, związanych z twórczością artystyczną (np. o charakterze literackim, naukowym, plastycznym, muzycznym).

Zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp. Natomiast, kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

W sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. W tym celu należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, np. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 457):

Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

Reasumując, za usługi kulturalne możemy uznać usługi polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Analizując możliwość zwolnienia świadczonych usług na gruncie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy, należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.), do której odwołuje się ustawodawca w treści art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1)    wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2)    plastyczne;

3)    fotograficzne;

4)    lutnicze;

5)    wzornictwa przemysłowego;

6)    architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7)    muzyczne i słowno-muzyczne;

8)    sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9)    audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka.

Aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

‒     mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),

‒     stanowić przejaw działalności twórczej,

‒     posiadać indywidualny charakter.

W myśl art. 85 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Każde artystyczne wykonanie utworu lub dzieła sztuki ludowej pozostaje pod ochroną niezależnie od jego wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

Z treści ww. przepisów można zatem wywieść, że twórcą w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Użyte w tym przepisie określenie „przejaw działalności twórczej”, należy rozumieć jako uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym.

Tak sformułowana treść przepisów określających zwolnienie od podatku od towarów i usług, gdzie szczególnie akcentowana jest „indywidualność twórców i artystów wykonawców”, w zestawieniu z brzmieniem przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych pozwala stwierdzić, iż intencją ustawodawcy podatkowego było objęcie zwolnieniem wyłącznie takich usług kulturalnych, które świadczone są przez twórców, artystów wykonawców, z uwzględnieniem ich szczególnych relacji z dziełem, utworem.

Zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych wyróżnia się dwa rodzaje praw:

‒     autorskie prawa osobiste,

‒     autorskie prawa majątkowe.

Przepisy dotyczące praw osobistych zostały uregulowane w rozdziale trzecim ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Na podstawie art. 16 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa osobiste chronią nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem, a w szczególności prawo do:

1)    autorstwa utworu;

2)    oznaczenia utworu swoim nazwiskiem lub pseudonimem albo do udostępniania go anonimowo;

3)    nienaruszalności treści i formy utworu oraz jego rzetelnego wykorzystania;

4)    decydowania o pierwszym udostępnieniu utworu publiczności;

5)    nadzoru nad sposobem korzystania z utworu.

Autorskie prawa osobiste chronią więź twórcy z utworem i są z nim w sposób trwały związane. Są one bezterminowe oraz niezbywalne.

Niezbywalność praw osobistych oznacza, że nie da się takiego prawa sprzedać, ani przekazać innej osobie.

W myśl art. 17 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Zatem, prawa te chronią godność twórcy, która wyraża się w jego intelektualnym związku z dziełem.

Natomiast, autorskie prawo majątkowe to uprawnienie o charakterze majątkowym, które zostało ukształtowane na wzór prawa własności. Twórca ma wyłączne uprawnienie do korzystania z dzieła lub rozporządzania nim.

Autorskie prawa majątkowe, w przeciwieństwie do osobistych są zbywalne. Wynika to z art. 41 ust. 1 pkt 1-2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

1)    autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;

2)    nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

Autorskie prawo majątkowe obejmuje wyłącznie prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Majątkowe prawa autorskie są przedmiotem obrotu w postaci umów zbycia tych praw lub umów licencyjnych.

Po przeniesieniu majątkowych praw autorskich do utworu, prawa te przechodzą całkowicie na nabywcę.

Zatem, w chwili powstania gotowego utworu, rodzą się prawa autorskie przysługujące osobie, która taki utwór stworzyła. Autor staje się właścicielem dzieła i może z nim robić, co tylko zechce. Posiada do niego prawa dwojakiego rodzaju – osobiste i majątkowe. Podsumowując – autor ma prawo podpisać dzieło swoim nazwiskiem (prawo autorskie osobiste) oraz na nim zarabiać (prawo autorskie majątkowe). To pierwsze prawo jest niezbywalne, tym drugim może się podzielić całkowicie lub w części.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą. Specjalizuje się Pani w konserwacji dzieł sztuki. Jako twórca posiada Pani prawa autorskie. Usługi wykonywane przez Panią są ściśle związane z kulturą. Wykonuje Pani prace konserwatorskie i restauratorskie w przeważającej części przy zabytkach ruchomych. Prace te stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. We wszystkich dziełach jest Pani twórcą konkretnego dzieła konserwatorskiego. Sama Pani organizuje swoją pracę w zakresie świadczenia usług opisanych we wniosku, występuje jako podmiot samodzielny, działający w swoim imieniu i na własny rachunek. Po otrzymaniu wynagrodzenia, honorarium za wyżej wymienione prace, prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcę.

W wyroku z dnia 31 stycznia 2018 r. sygn. akt I FSK 588/16 Naczelny Sąd Administracyjny przyznał pracom konserwatorskim i restauracyjnym zindywidualizowany charakter. Sąd stwierdził, że osiągnięcie celu prac konserwatorskich i restauratorskich w określonym przypadku może wiązać się z pracą twórczą i wymagać kreatywności, czego skutkiem będzie powstanie utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (np. dokumentacji projektowej, której egzemplarz będzie posiadał cechy utworu). Sąd argumentował przy tym, że definicje z art. 3 pkt 6 („prace konserwatorskie – działania mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań”) i art. 3 pkt 7 („prace restauratorskie – działania mające na celu wyeksponowanie wartości artystycznych i estetycznych zabytku, w tym, jeżeli istnieje taka potrzeba, uzupełnienie lub odtworzenie jego części, oraz dokumentowanie tych działań”) ustawy z 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 840 ze zm.) wskazują przede wszystkim na cel prac konserwatorskich i restauratorskich. W żaden sposób nie opisują, na czym te prace polegają i jakie czynności w ramach tych prac są wykonywane. Nie można zatem twierdzić, że definicje te zestawione z pojęciem utworu określonym przez prawo autorskie potwierdzają „odtworzeniowy” charakter utworu. Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zaprezentował w wyrokach z dnia 9 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 558/15, z dnia 11 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1649/15 i z dnia 12 września 2017 r., sygn. akt I FSK 18/16.

Zgodnie z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1097/15 zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy o VAT może mieć zastosowanie do działań o charakterze twórczym, noszącym cechy indywidualne, wynagradzanych za pośrednictwem honorariów w zamian za przeniesienie praw autorskich na zleceniodawców.

Wskazała Pani, że w ramach oferowanych przez Panią usług upowszechnia Pani dorobek kulturalny przez ratowanie materialnego dziedzictwa narodowego. Efektem jest zabezpieczenie obiektów zabytkowych przed degradacją i ukazanie historycznej czytelności estetycznej, które funkcjonują w przestrzeni publicznej (głównie w kościołach i muzeach). Tym samym należy zgodzić się z Panią, że świadczy Pani usługi kulturalne, a poprzez działanie na rzecz ochrony dziedzictwa kulturowego Pani działalność ma charakter kulturalny.

Jak wynika z wniosku – świadcząc usługi konserwacji zabytków działa Pani jako twórca w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ponadto wszystkie wykonywane przez Panią prace – jak Pani zaznaczyła – mają charakter twórczy, charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalności konserwacji. Po otrzymaniu wynagrodzenia, honorarium za wyżej wymienione prace, prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcę.

Zatem w sprawie spełnione są przesłanki podmiotowo-przedmiotowe, od zaistnienia których przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy uzależnia możliwość zastosowania zwolnienia od podatku. Świadczone przez Panią usługi w zakresie konserwacji zabytków stanowią usługi kulturalne, jest Pani twórcą, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a za świadczone usługi i przeniesienie praw autorskich otrzymuje Pani honorarium.

Tym samym, świadczone przez Panią usługi konserwacji zabytków korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Panią w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)    z zastosowaniem art. 119a;

2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.