0111-KDSB1-1.440.128.2026.2.AH

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po rozpatrzeniu wniosku (...) z dnia 16 kwietnia 2026 r. (data wpływu 16 kwietnia 2026 r.), uzupełnionego pismem z dnia 17 kwietnia 2026 r. (data wpływu 17 kwietnia 2026 r.), wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku:
Towar – całoroczny budynek rekreacji indywidualnej

Opis towaru:
Całoroczny budynek rekreacji indywidualnej o całkowitej powierzchni użytkowej obliczonej zgodnie z PKOB 85,28 m2. Budynek został wybudowany na działce nr (...) położonej w obrębie (...) w gminie (...) przy (...). Jest to budynek o jednej kondygnacji, w skład którego wejdą następujące pomieszczenia: przedpokój, korytarz, salon wraz z aneksem kuchennym, trzy sypialnie, sauna, dwie łazienki, pomieszczenie techniczne. Budynek jest wyposażony w instalację elektryczną, instalację wody ciepłej i zimnej (wodociąg z sieci gminy), systemy odprowadzania ścieków, systemy ogrzewania (pompę ciepła), instalację wentylacji mechanicznej, instalację uziemiającą, przeciwpożarową i przeciwprzepięciową spełniając jednocześnie wszelkie wymogi do zamieszkania całorocznego pozwalające na korzystanie z niego w każdych warunkach atmosferycznych (lato/zima). Budynek jest indywidualnie opomiarowany i posiada osobne (własne) liczniki zużycia wody i energii elektrycznej oraz jest trwale związany z gruntem.

Rozstrzygnięcie:
PKOB - 11

Stawka podatku:
23%

Podstawa prawna:
art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS:
określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE:
W dniu 16 kwietnia 2026 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 17 kwietnia 2026 r., w zakresie sklasyfikowania ww. towaru dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku wskazano:

Wnioskodawca (dalej również jako "Spółka") jest osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
Wnioskodawca realizuje inwestycję polegającą na budowie oraz sprzedaży budynków mieszkalnych całorocznych. Inwestycja jest realizowana na terenie, dla którego - zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – określono przeznaczenie terenu pod zabudowę mieszkaniową o funkcji rekreacji indywidualnej (ML). W celu realizacji inwestycji, teren ten został podzielony na mniejsze działki. Na każdej działce powstanie budynek mieszkalny przeznaczony do całorocznego zamieszkania, który będzie przedmiotem dostawy realizowanej przez Spółkę.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest budynek mieszkalny do całorocznego zamieszkania, dla którego została wydana decyzja z (...) nr (...), obejmująca pozwolenie na budowę budynku rekreacji indywidualnej na działce nr (...) obręb (...) gmina (...) o powierzchni 1519 m2 (dalej: „Decyzja”). Wnioskodawca (...) złożył wniosek o zmianę pozwolenia na budowę oraz przedłożył zamienny projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany (dalej: „Projekty zamienne”), które przewidywały zmianę lokalizacji budynku mieszkalnego całorocznego (w ramach ww. działki) oraz zmianę jego gabarytów (...), przy czym sposób użytkowania budynku nie uległ zmianie.

W związku z powyższym, w dniu (...) została wydana decyzja nr (...) (zmieniająca Decyzję) zatwierdzająca Projekty zamienne, na podstawie której został wybudowany przedmiotowy budynek mieszkalny do całorocznego zamieszkania (...) w metodzie tradycyjnej udoskonalonej (budownictwo indywidualne), którego powierzchnia zabudowy wynosi 109,90 m2 (powierzchnia całkowita budynku – 105,81 m2, powierzchnia użytkowa – 87,80 m2, kubatura budynku – 496,19 m3, dalej: „Dom mieszkalny”).

Dom mieszkalny jest budynkiem o jednej kondygnacji, w skład którego wejdą następujące pomieszczenia: przedpokój, korytarz, salon wraz z aneksem kuchennym, trzy sypialnie, sauna, dwie łazienki, pomieszczenie techniczne. Budynek jest wyposażony w instalację elektryczną, instalację wody ciepłej i zimnej (wodociąg z sieci gminy), systemy odprowadzania ścieków, systemy ogrzewania (pompę ciepła), instalację wentylacji mechanicznej, instalację uziemiającą, przeciwpożarową i przeciwprzepięciową spełniając jednocześnie wszelkie wymogi do zamieszkania całorocznego pozwalające na korzystanie z niego w każdych warunkach atmosferycznych (lato/zima). Budynek jest indywidualnie opomiarowany i posiada osobne (własne) liczniki zużycia wody i energii elektrycznej.

Wójt Gminy (...) nadał dla Domu mieszkalnego numer porządkowy (adres) (...) w miejscowości (...), gmina (...) na podstawie zawiadomienia z (...) (znak (...)). Dodatkowo w Domu mieszkalnym możliwe jest spełnienie obowiązku meldunkowego, co zostało potwierdzone pismem Wójta Gminy (...) z (...) (znak pisma: (...)). Budynek przeznaczony jest do pełnienia funkcji tradycyjnego jednorodzinnego domu mieszkalnego. Dom mieszkalny jest trwale związany z gruntem i spełnia wszelkie aktualne warunki techniczne dla budynku mieszkalnego jednorodzinnego, o którym mowa w par. 3 pkt 4 lit. b) rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2022 r., poz. 1225, ze zm., dalej: „Rozporządzenie”).

Jak wynika z art. 42 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę określoną w art. 41 ust. 2 tej ustawy (czyli 8% VAT) stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w dziale 12 załącznika do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: „PKOB”), oraz obiekty sklasyfikowane w załączniku do PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (art. 41 ust. 12a ustawy o VAT).

Jednocześnie do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonym w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT nie zalicza się:
1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zatem stawką VAT 8% objęta jest dostawa m.in. obiektów budownictwa mieszkaniowego nieprzekraczających powierzchni użytkowej 300m2. Spółka pragnie zauważyć, że Dom mieszkalny nie przekracza wskazanego limitu (300 m2).

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Aby móc określić budynek jako obiekt budownictwa mieszkaniowego, muszą zostać spełnione dwa warunki:
- zaklasyfikowanie budynku do działu 11 PKOB, czyli musi on być budynkiem mieszkalnym, oraz
- budynek musi spełniać warunek stałego zamieszkania.

Jak wynika z PKOB, w dziale 11 wyróżnia się m.in. grupę 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne oraz klasę 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne, która w szczególności obejmuje samodzielne budynki, takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp. Budynek będący przedmiotem niniejszego wniosku definitywnie wpisuje się w niniejszą klasyfikację. Niemniej przepisy PKOB nie definiują/wyjaśniają pojęcia „budynku mieszkalnego stałego zamieszkania” ani samego sformułowania „stałego zamieszkania”.

Należy zauważyć również, że żaden przepis ustawy o VAT nie definiuje wprost budynku mieszkalnego stałego zamieszkania ani nawet nie odwołuje się do takiej definicji zawartej w innych przepisach prawa; nie wyjaśnia również ani nie odwołuje się do pojęcia „stałego zamieszkania”. Brak takich definicji i odwołań oznacza, że przy interpretacji przepisów ustawy o VAT należy odwołać się do wykładni językowej, czyli analizować znaczenie wyrazów użytych w przepisie, ich potoczne lub słownikowe rozumienie. Tym samym, przez budynek mieszkalny stałego zamieszkania należy rozumieć budynek mieszkalny (zdefiniowany w przepisach o PKOB) spełniający wszystkie kryteria techniczne i użytkowe, które pozwalają na stałe w nim zamieszkiwanie, czyli budynek mieszkalny zapewniający możliwość całorocznego użytkowania (zamieszkiwania). Kluczowe znaczenie powinien mieć rzeczywisty charakter i właściwości danego budynku mieszkalnego. Oznaczać to powinno, że o kwalifikacji budynku mieszkalnego jako budynku mieszkalnego stałego zamieszkania powinien decydować fakt, że może on służyć do stałego zamieszkania, czyli może być używany jako miejsce stałego, całorocznego pobytu ludzi, jest do tego technicznie i funkcjonalnie przystosowany oraz że mogą w nim koncentrować się interesy życiowe osób fizycznych.

Spółka zwraca uwagę, iż Dom mieszkalny spełnia kryteria wymagane dla zabudowy jednorodzinnej (Budynki mieszkalne jednorodzinne PKOB 1110), przez którą należy rozumieć jeden budynek mieszkalny jednorodzinny lub zespół takich budynków, wraz z budynkami garażowymi i gospodarczymi, o której mowa w Rozporządzeniu. Przedmiotowy budynek spełnia wszystkie kryteria techniczne umożliwiające stałe zamieszkanie, tj. posiada pomieszczenia mieszkalne (sypialnie, salon), aneks kuchenny, pomieszczenie techniczne oraz łazienkę, przyłącza elektryczne, wodne, systemy odprowadzania ścieków, systemy ogrzewania, zapewnia on również odpowiednie właściwości izolacyjne przegród, czy też ma zapewnioną minimalną wysokość pomieszczeń (min. 2,5m).

Zgodnie z przepisami Rozporządzenia, wskaźnik rocznego zapotrzebowania na nieodnawialną energię pierwotną dla budynków mieszkalnych jednorodzinnych (wskaźnik Ep) od 2021 powinien wynosić maksymalnie 70 kWh/(m2 · rok), i Dom mieszkalny spełnia ten warunek - wskaźnik wynosi 62,92 kWh/(m2 · rok).

Jednocześnie – zgodnie z §46 Rozporządzenia – budynek mieszkalny, zamieszkania zbiorowego, opieki zdrowotnej, opieki społecznej i socjalnej (…) powinny mieć indywidualną lub centralną instalację ciepłej wody. Warunek doprowadzenia ciepłej wody do umywalek nie dotyczy budynków w zabudowie zagrodowej i rekreacji indywidualnej. Dla Domu mieszkalnego zaprojektowano i wykonano doprowadzenie ciepłej wody użytkowej do zlewu w kuchni, umywalek w łazience i toalecie, oraz do wanny w łazience. Przygotowanie ciepłej wody następuję w pojemnościowym podgrzewaczu c.w.u. współpracującym z powietrzną pompa ciepła.

Podobnie sytuacja wygląda z ogrzewaniem. Na podstawie §49 Rozporządzenia, budynek i pomieszczenia przeznaczone na pobyt ludzi oraz inne budynki, jeżeli wynika to z ich przeznaczenia, powinny być wyposażone w instalacje (urządzenia) do ogrzewania pomieszczeń w okresie obniżonych temperatur, umożliwiające utrzymanie temperatury powietrza wewnętrznego odpowiedniej do ich przeznaczenia. Wymaganie to nie dotyczy budynków rekreacyjnych, użytkowanych wyłącznie w sezonie letnim. W Domu mieszkalnym zaprojektowano i wykonano instalację centralnego ogrzewania. Źródłem ciepła dla Domu mieszkalnego jest pompa ciepła; zostało zaprojektowane ogrzewanie powietrzno-wodne oparte na ogrzewaniu podłogowym, grzejnikach kanałowych oraz klimakonwektorach.

Dom mieszkalny zawiera w sobie mieszkanie, przez które – zgodnie z par. 3 pkt 9 Rozporządzenia – należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Weryfikując budynek jako budynek mieszkalny stałego zamieszkania nie można w żadnym razie kierować się przeznaczeniem terenu wynikającym z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, na którym ten budynek został wybudowany, gdyż takie przeznaczenie nie wpływa ani nie rozstrzyga o możliwości stałego zamieszkania w danym budynku mieszkalnym. Gdyby było inaczej, racjonalny ustawodawca odwołałby się odpowiednio w przepisach ustawy o VAT. Tym samym, nie jest ani właściwe, ani poprawne odwoływanie się do przeznaczenia danego terenu, na którym Dom mieszkalny został wybudowany ani wynikającymi z tego faktu formalnymi decyzjami (np. czy teren przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniową czy rekreację indywidualną, gdyż taki sam budynek mógłby zostać wybudowany na każdym z tych terenów, a to mogłoby oznaczać, że na stawkę VAT faktycznie wpływa klasyfikacja terenu a nie budynek mieszkalny na tym terenie wybudowany).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, czyli w zakresie opodatkowania podatkiem VAT, grunt dzieli byt prawny budynku a nie odwrotnie. Innymi słowy do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynku. Kluczowe znaczenie w tym zakresie ma zatem faktyczne przeznaczenie budynku oraz jego cechy użytkowe a nie przeznaczenie działki, na której budynek się znajduje, ani również przeznaczenie samego budynku, o ile jest budynkiem mieszkalnym, wynikające z dokumentacji budowlanej (pozwolenia na budowę). Dom mieszkalny jest sprzedawany z przeznaczeniem do stałego zamieszkania, o czym świadczą opisane we wniosku jego dane techniczne oraz funkcjonalne, w szczególności jego wyposażenie w kuchnię, łazienkę, sypialnie oraz inne cechy typowe dla lokali mieszkalnych (mieszkań) lub typowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Jak wskazano wcześniej, Dom mieszkalny ma również nadany numer porządkowy (adres), jest wyposażony w skrzynkę na listy oraz zapewnia możliwość dopełnienia obowiązku meldunkowego (zameldowania się na pobyt stały/czasowy), co również realizuje formalne wymogi stałego zamieszkania w danym budynku mieszkalnym.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że z obniżonej stawki podatku VAT dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym korzystają wspomniane wcześniej budynki szpitali oraz zakładów opieki medycznej. Wnioskodawca ma pełną świadomość, że budynki te zostały objęte preferencyjnym opodatkowaniem ze względu na ich społecznie istotny cel, do którego zostały powołane. Niemniej jednak, analizując ten przypadek, warto zauważyć, iż zastosowanie obniżonej stawki VAT nie było i nie może być uzależnione od rodzaju terenu, na którym obiekty te zostały wzniesione, lecz od ich funkcjonalnego przeznaczenia i faktycznego sposobu użytkowania, co potwierdzają również objęte obniżoną stawką VAT lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych klasyfikowanych do PKOB 12, które są wybudowane na terenach np. zabudowy usługowo-mieszkaniowej (standardowo objęte stawką 23% VAT). Tym samym, o zastosowaniu stawki 8% VAT do dostawy budynku mieszkalnego nie może decydować ani plan miejscowy, ani pozwolenie na budowę. Użyteczność, funkcjonalność, cel oraz sposób wykorzystywania budynku mieszkalnego stanowią w tym kontekście istotniejsze kryterium niż aspekt formalny, jakim jest status terenu. Taka interpretacja pozostaje spójna z podejściem przyjętym w odniesieniu do innych obiektów objętych obniżoną stawką VAT.
Potwierdza ten stan również wypis z rejestru budynków, który wskazuje na budynki mieszkalne, oraz wypis i wyrys z rejestru gruntów, zgodnie z którym Dom mieszkalny znajduje się na terenach mieszkaniowych (dokumenty w załączeniu).

Mając na uwadze powyższe, właściwą stawką VAT dla dostawy Domu mieszkalnego powinna być 8%.

Do wniosku dołączono:
(...)
2) Zawiadomienie o nadaniu numeru nr (...) z dnia (...), z którego wynika: „(…) dla budynku rekreacji indywidualnej w trakcie budowy, posadowionego na działce oznaczonej numerem ewidencyjnym (...), obręb (...), został nadany numer porządkowy (...) (…) w miejscowości (...), gmina (...). (…)”
3) Informację o możliwości zameldowania znak: (...) z dnia (...), z której wynika: „W odpowiedzi na zapytanie dotyczące możliwości dopełnienia obowiązku meldunkowego w budynkach jednorodzinnych na terenie rekreacji indywidualnej w (...), informuję, że istnieje taka możliwość. (…)”
4) Decyzję (...) z dnia (...) wydaną przez (...), znak: (...), zatwierdzającą projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę budynku rekreacji indywidualnej na działce nr (...), z której wynika m.in.:
„(…) Budowa budynku rekreacji indywidualnej jest zgodna z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenów rekreacyjnych w obrębie geodezyjnym (...) gminy (...) (Uchwała Nr (...) Rady Gminy (...) z dnia (...)). (…)”
5) Decyzję (...) z dnia (...) wydaną przez Starostę (...), znak: (...), zmieniającą Decyzję Nr (...) w zakresie zmiany powierzchni zabudowy oraz wysokości budynku, z której wynikają m.in. następujące informacje:
„(…) zmieniam Decyzję Nr (...) z dnia (...), znak: (...) wydaną przez Starostę (...) zatwierdzającą projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę budynku rekreacji indywidualnej na działce nr (...), obręb (...), gm. (...) w ten sposób, że zatwierdzam zamienny projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany w zakresie zmiany powierzchni zabudowy oraz wysokości budynku. (…)
Pozostałe warunki w decyzji pozostają bez zmian.”

Pismem z dnia 17 kwietnia 2026 r., do wniosku dołączono Wypis i wyrys z dnia (...) wydany przez Starostę (...), znak: (...), z których wynika m.in.:
„(…)
Opis użytku: tereny mieszkaniowe
(…)
Rodzaj wg. KŚT: Budynki mieszkalne
Liczba kondyg. nad/pod ziemią: 1/0
(…)
Pow. zabud. [m2]: 109
(…)”.

Uzasadnienie klasyfikacji towaru:
Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury Scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury Scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jednakże tylko w sytuacji, w której jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) – Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

Zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB – przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla). W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje się je w jednej pozycji PKOB, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m2 powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:
- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów,
- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych,
- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

W sekcji 1 „Budynki” w dziale 11 w grupie 111 „Budynki mieszkalne jednorodzinne” Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych mieści się klasa 1110 „Budynki mieszkalne jednorodzinne” w odniesieniu do której wskazano:
Klasa obejmuje:
- Samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.
- Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Na podstawie informacji zawartych w przedłożonym do akt sprawy projekcie architektoniczno-budowlanym, Organ dokonał szczegółowej analizy, zgodnie z którą wyliczył powierzchnię użytkową budynku zgodnie z zasadami metodologii PKOB (tj. bez uwzględnienia pomieszczenia technicznego). Tym samym, całkowita powierzchnia użytkowa przedmiotowego budynku wynosi 85,28 m2, natomiast powierzchnia mieszkalna wynosi powyżej 50% jego całkowitej powierzchni użytkowej.

W związku z powyższym, w oparciu o przedstawiony opis oraz dokumenty złożone w niniejszej sprawie – całoroczny budynek rekreacji indywidualnej zlokalizowany pod adresem (...) w miejscowości (...), w gminie (...), jest klasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) zgodnie z działem 11.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług:
W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Jak stanowi art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:
1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;
2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak wynika z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:
1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
2) robót konserwacyjnych dotyczących:
a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12
- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Stosownie do treści art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2024 r. poz. 1361, 1847 i 1881 oraz z 2025 r. poz. 303), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:
1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast, aby móc określić budynek jako obiekt budownictwa mieszkaniowego muszą być spełnione dwa warunki:
- zaklasyfikowanie budynku do działu 11 PKOB oraz
- budynek musi być budynkiem stałego zamieszkania.

Konieczne jest podkreślenie, że sama tylko klasyfikacja budynku do działu 11 PKOB nie przesądza o tym, że budynek jest obiektem budownictwa mieszkaniowego.

Powyższe wynika z faktu, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych nie klasyfikuje budynków pod względem stałości zamieszkania. Z tego powodu można w niej znaleźć także budynki, które nie są obiektami stałego zamieszkania – domy letnie, domki wypoczynkowe, hotele.

Kryterium stałości zamieszkania jest spełnione natomiast, gdy budynek przeznaczony jest do stałego zamieszkania. Nie chodzi tutaj jednak o sposób w jaki budynek będzie wykorzystywany, jaką funkcję będzie pełnił lub czy posiada parametry, które umożliwią w nim stałe zamieszkanie. Ważne jest bowiem przeznaczenie wynikające z dokumentacji budowlanej zatwierdzonej przez właściwy do tego organ – potwierdzające zgodę organu na to jaki budynek Strona mogła wybudować.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że wybudowany budynek, zlokalizowany jest na działce objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miejscowości, na terenach określonych Uchwałą Nr (...) Rady Gminy (...) z dnia (...) jako rekreacyjne w obrębie geodezyjnym (...) gminy (...). Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka znajduje się w obszarze oznaczonym symbolem ML – przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową o funkcji rekreacji indywidualnej.

Z pozwolenia na budowę wynika, że działka znajdowała się na terenach określonych Uchwałą (...) Rady Gminy (...) z dnia (...) jako rekreacyjne w obrębie geodezyjnym (...) gminy (...). Natomiast w Uchwale tej wskazano m.in.:
(…)
Rozdział II
Przepisy szczegółowe dotyczące terenów o różnej funkcji lub sposobie zagospodarowania
§8 Dla terenów wydzielonych liniami rozgraniczającymi ustala się następujące warunki kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu:
(…)
3. Obszary oznaczone na rysunku planu symbolami 1 ML; 2 ML; 3 ML; 4 ML i 5 ML tereny zabudowy rekreacji indywidualnej z dopuszczalną funkcją pensjonatową
1) podział na działki budowlane należy zrealizować według jednolitej koncepcji zagospodarowania całego terenu z uwzględnieniem obsługi komunikacyjnej poprzez drogi wewnętrzne
2) zasady i warunki podziału na działki budowlane: minimalna szerokość czoła działki – 25 m, powierzchnia działki nie mniejsza niż 800 m2
(...)
5) maksymalna wysokość zabudowy – jedna kondygnacja nadziemna, w tym użytkowe poddasze, jednak nie więcej niż 8,00 m
(…)”

Zgodnie z aktualną Uchwałą nr (...) Rady Gminy (...) z dnia (...), działka znajduje się w obszarze oznaczonym jako 8ML – teren rekreacji indywidualnej. W treści Uchwały wskazano:
„(…)
Rozdział 4.
USTALENIA SZCZEGÓŁOWE
§ 13. Ustalenia dotyczące zasad kształtowania zabudowy oraz wskaźniki zagospodarowania terenów funkcjonalnych oznaczonych w planie symbolami literowymi ML
1. Ustala się zasady kształtowania zabudowy oraz parametry i wskaźniki zagospodarowania terenów funkcjonalnych oznaczonych w planie symbolami od 1ML do 9ML:
1) przeznaczenie terenów funkcjonalnych – tereny rekreacji indywidualnej;
2) w ramach przeznaczenia terenów funkcjonalnych dopuszcza się dodatkowo lokalizację:
a) wiat i altan,
b) obiektów małej architektury;
3) nakazuje się wkomponowanie planowanej zabudowy w istniejącą zieleń wysoką;
4) zakazuje się likwidowania i niszczenia zadrzewień śródpolnych i przydrożnych, za wyjątkiem odstępstw przewidzianych w przepisach odrębnych,
5) ustala się następujące zasady kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu funkcjonalnego:
a) budynki rekreacji indywidualnej realizować jako wolnostojące,
b) dopuszcza się realizację jednego budynku rekreacji indywidualnej na jednej działce budowalnej,
c) wiaty oraz altany realizować jako wolnostojące,
(...)
e) miejsca postojowe realizować zgodnie z wymogami wynikającymi z §8 ust. 2 niniejszej uchwały;
6) ustala się następujące wskaźniki zagospodarowania terenu funkcjonalnego:
a) powierzchnia biologicznie czynna działki budowlanej – minimum 70%,
b) minimalny wskaźnik powierzchni zabudowy w stosunku do powierzchni działki budowlanej – 0,04 (4%),
c) maksymalny wskaźnik powierzchni zabudowy w stosunku do powierzchni działki budowlanej – 0,20 (20%),
d) wskaźnik minimalnej intensywności zabudowy – 0,04,
e) wskaźnik maksymalnej intensywności zabudowy – 0,40;
7) ustala się następujące gabaryty, usytuowanie, kolorystykę i pokrycie dachów dla budynków rekreacji indywidualnej:
(...)
8) ustala się następujące gabaryty, usytuowanie, kolorystykę i pokrycie dachu dla wiaty, altany:
(...)
9) ustala się maksymalną wysokość pozostałych obiektów budowalnych – 6,0 m.
10) ustala się minimalną powierzchnię działki budowlanej – 800 m2.
(…)”

Ponadto zgodnie z przedłożoną przez Wnioskodawcę decyzją nr (...) z (...) Starosta (...) zatwierdził projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany oraz udzielił pozwolenia na budowę budynku rekreacji indywidualnej na działce nr (...) położonej w obrębie (...), gmina (...). Dodatkowo również w Zawiadomieniu z dnia (...), Wójt wskazuje przedmiotowy budynek jako „budynek rekreacji indywidualnej”.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego reguluje sposób wykorzystania terenu w danym mieście lub gminie tj. przeznaczenie, warunki zagospodarowania i zabudowy terenu, a także rozmieszczenie inwestycji celu publicznego.

Tym samym na terenie działki nr (...) położonej w (...), gmina (...), nie można posadowić budynku mieszkalnego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego nie dopuszcza bowiem takiego rodzaju zabudowy, co znajduje odzwierciedlenie w wydanej decyzji o pozwoleniu na budowę.

Przepisy prawa nie zawierają definicji budynku rekreacji indywidualnej.

Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2022 r. poz. 1225 ze zm.) w § 3 pkt. 7 przywołuje definicję budynku rekreacji indywidualnej, w myśl której należy przez to rozumieć budynek przeznaczony do okresowego wypoczynku.

Nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy możliwość nadania numeru porządkowego budynku stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku.

Numer porządkowy budynku posiada każdy obiekt kwalifikowany jako budynek mieszkalny lub inny budynek przeznaczony do stałego, lub czasowego przebywania ludzi, w tym m.in. budynek mieszkalny jednorodzinny, biurowiec, szpital czy budynek, w którym jest wykonywana działalność gospodarcza.

Sprawy dotyczące numeracji porządkowej nieruchomości reguluje ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1151 ze zm.). Zgodnie z brzmieniem art. 47a ust. 1 ww. ustawy, do zadań gminy należy ustalanie numerów porządkowych oraz zakładanie i prowadzenie ewidencji miejscowości, ulic i adresów, a także umieszczanie i utrzymywanie w należytym stanie tabliczek z nazwami ulic i placów w miastach oraz innych miejscowościach na obszarze gminy.

Zgodnie z art. 47a ust. 4 pkt 5 lit. a ww. ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne określa, że ewidencja miejscowości, ulic i adresów zawiera dane adresowe określające numery porządkowe budynków mieszkalnych oraz innych budynków przeznaczonych do stałego lub czasowego przebywania ludzi, w tym w szczególności budynków: biurowych, ogólnodostępnych wykorzystywanych na cele kultury i kultury fizycznej, o charakterze edukacyjnym, szpitali i opieki medycznej oraz przeznaczonych do działalności gospodarczej, wybudowanych, w trakcie budowy i prognozowanych do wybudowania.

Natomiast z przepisu art. 47a ust. 5 ww. ustawy wynika, że wójt (burmistrz, prezydent miasta) ustala numery porządkowe, o których mowa w ust. 4 pkt 5 lit. a, z urzędu lub na wniosek zainteresowanych i zawiadamia o tych ustaleniach właścicieli nieruchomości lub inne podmioty uwidocznione w ewidencji gruntów i budynków, które tymi nieruchomościami władają.

Ponadto rozporządzenie Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 21 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji miejscowości, ulic i adresów (Dz. U. z 2021 r., poz. 1368) określa wzór wniosku o ustalenie numeru porządkowego.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz odnosząc się do możliwości zameldowania w budynku rekreacji indywidualnej, w pierwszej kolejności należy podjąć interpretację sformułowania „stałe zamieszkanie”. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „stałe zamieszkanie”. Pojęcia tego nie tłumaczy ani Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, ani inne normy zawarte w obecnie obowiązujących aktach. Ustawodawca krajowy nie zdecydował się bowiem na zdefiniowanie ww. terminu. Ta zależność zdaje się wynikać z samego charakteru pojęcia „stałego zamieszkania”, które nie jest sformułowaniem nader skomplikowanym. Jego rozumienie wydaje się wręcz oczywiste.

Mimo powyższego warto dostrzec, że wykładni przepisów prawa można dokonywać na wielu płaszczyznach, w różny sposób. W tym zakresie warto wskazać na wykładnię celowościową, literalną (językową), systemową zewnętrzną oraz historyczną. Wykładnia celowościowa polega na nadaniu interpretowanemu przepisowi takiego znaczenia, jakie będzie odpowiadać zamierzeniom ustawodawcy, który wprowadził daną normę.

W tej właśnie materii uzasadnione jest przypomnienie, że geneza wprowadzenia takich terminów jak „budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym” oraz „obiekt budownictwa mieszkaniowego” wiąże się z zamiarem ustawodawcy, który pragnął zwiększyć dostępność do domów bądź lokali mieszkalnych, miejsc zapewniających „dach nad głową”. Społeczny program mieszkaniowy wprowadzony do systemu podatku od towarów i usług miał złagodzić ewentualne skutki wzrostu stawek podatku od towarów i usług, które sprowadzać mogły się do trudności w nabyciu budynku bądź mieszkania w celu zaspokajania stałych potrzeb mieszkaniowych.

W poszczególnych orzeczeniach odnaleźć można bowiem następujące stanowiska:
- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 sierpnia 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 214/18:
„(…) wprowadzenie obniżonej stawki podatku od towarów i usług art. 41 ust. 12 ustawy o VAT miało na celu rozwiązanie problemu społecznego jakim jest brak mieszkań, tj. zwiększenie dostępności mieszkań ale wyłącznie takich, które przeznaczone są do stałego zamieszkania nabywców (zabezpieczające dach na głową) a nie obniżenie kosztu budowy obiektów turystycznych, rekreacyjnych, których podstawowym przeznaczeniem jest realizacja innych potrzeb niż potrzeba stałego zamieszkania nabywców”.
- wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2023 r. sygn. akt I FSK 411/19:
„(…) celem wprowadzenia preferencyjnej stawki podatkowej było złagodzenie dla budownictwa mieszkaniowego skutków wzrostu stawek podatku od towarów i usług. Wprowadzenie preferencyjnej stawki podatkowej miało bowiem rozwiązywać określony problem społeczny (zwiększać dostępność do własnych mieszkań), a nie obniżać koszty budowy obiektów turystycznych, rekreacyjnych itp., których podstawowym zadaniem jest realizowanie innych niż mieszkaniowe potrzeb konsumentów”.

Preferencja podatkowa miała sprzyjać rozwojowi budownictwa mieszkaniowego, tj. budynków zapewniających w sposób stały „dach nad głową”, konieczne stało się więc zawężenie – poprzez dodanie kryterium stałego zamieszkania – działu 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, jedynie do budynków wpisujących się w przyjęte zamierzenie. Kryterium stałego zamieszkania – w sposób świadomy – wykluczyło zatem z preferencji podatkowej takie budynki jak domy letnie oraz pozostałe obiekty zapewniające wyłącznie pobyt okresowy.

Zastosowana wykładnia celowościowa pozwala na wyprowadzenie wniosku, że pojęcie stałego zamieszkania należy wiązać z koniecznością stałego zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, która jest jedną z podstawowych potrzeb każdego człowieka i w sposób bezpośredni wiąże się z rolą preferencji podatkowych jako rozwiązań dotyczących szczególnie ważnych aspektów życia społecznego, ekonomicznego i gospodarczego.

Kolejny sposób wykładni wypracowany w nauce prawa – wykładnia literalna (językowa) sprowadza się do takiej interpretacji regulacji prawnej, która pokrywa się z jej literalnym, dosłownym, bezpośrednim znaczeniem. Stąd też zasadne jest przybliżenie, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) „mieszkać” to «zajmować jakieś pomieszczenie i traktować je jako główne miejsce swojego pobytu».

Natomiast „zamieszkały” to «mieszkający gdzieś na stałe». Przeciwieństwo ww. pojęć to przykładowo słowo „zakwaterować”, które oznacza «przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania», a „zakwaterować się” – «zamieszkać gdzieś tymczasowo».

W tożsamy sposób termin „zakwaterowanie” zdefiniował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 23 października 2024 r. sygn. akt I SA/Op 562/24 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 22 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Go 167/17, w których wskazano, że „„zakwaterowanie”, obejmuje zapewnienie krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym oraz zakwaterowanie na dłuższy okres studentom, osobom pracującym i pozostałym osobom”.

Zaś stosownie do definicji zawartej w Wielkim Słowniku Języka Polskiego PAN (www.wsjp.pl) określenie „stały” [w znaczeniu adres] oznacza «taki, w którym się głównie przebywa i do którego wraca się z innych miejsc». Natomiast wyrażenie „na stałe” określa, że «to o czym mowa będzie trwało przez długi czas lub zawsze».

Wreszcie, celem odkodowania terminu „stałego zamieszkania”, trzeba posłużyć się wykładnią systemową zewnętrzną, która czerpie informacje o sensie, sposobie rozumienia danego przepisu posługując się zawartością innych aktów prawnych.

Z powyższych przyczyn warto zwrócić uwagę, że w systemie prawa polskiego występują obok siebie takie pojęcia jak miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zwykłego pobytu oraz miejsce pobytu. W zakresie wykładni pierwszego z wyliczonych pojęć istotny jest art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2026 r., poz. 795).

Ww. norma stanowi, że miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. W świetle tej regulacji w prawie cywilnym obowiązuje tzw. koncepcja subiektywna postrzegania miejsca zamieszkania. Oznacza to, że nie wystarczy, aby osoba fizyczna przebywała w określonej miejscowości (element corpus), ale ważny jest także występujący u niej zamiar stałego pobytu w tej właśnie miejscowości (element woli – animus).

O zamieszkiwaniu z zamiarem stałego pobytu mówi się wówczas, gdy występują okoliczności pozwalające przeciętnemu obserwatorowi na wyciągnięcie wniosku, że określona miejscowość jest głównym ośrodkiem działalności danej dorosłej osoby fizycznej, zgodnym z jej wolą. Do przyjęcia więc, że dana osoba ma miejsce zamieszkania w określonej miejscowości, istotne znaczenie ma jej „zamiar stałego pobytu”.

Jednocześnie w orzecznictwie, które zapadło na gruncie cywilistycznej definicji miejsca zamieszkania, zwraca się też uwagę, że od miejsca zamieszkania należy odróżnić pobyt zwykły, kiedy osoba fizyczna przebywa w danej miejscowości przez dłuższy czas, ale jednak nie ma lub nie uzewnętrznia zamiaru związania się na stałe z daną miejscowością.

Z tego też względu w orzecznictwie wyrażono pogląd, że nawet długotrwała przerwa w przebywaniu w danej miejscowości nie pozbawia danej osoby miejsca stałego zamieszkania. Taka sytuacja może mieć miejsce w przypadku osoby studiującej na terenie Unii Europejskiej poza krajem pochodzenia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 31 lipca 2024 r. sygn. akt I SA/Op 227/24).

Pomocniczo warto także zwrócić uwagę, że w ramach odpowiedzi na interpelację z dnia 10 grudnia 2013 r. nr 22321 zauważono, że Sąd Najwyższy wielokrotnie wypowiadał się, że dla przyjęcia, czy osoba fizyczna miała miejsce zamieszkania w danej miejscowości, konieczne jest stwierdzenie, że miejscowość ta jest centrum jej spraw życiowych, a więc zazwyczaj tam właśnie przebywa, tam znajduje się jej majątek, tam ulokowała swoje życie rodzinne.

Powyższe koresponduje z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w którym zaakcentowano, że dla uznania miejsca stałego pobytu za stałe centrum interesów danej osoby ważne jest fizyczne przebywanie tej osoby i członków jej rodziny, posiadanie miejsca zamieszkania, miejsce, gdzie dzieci faktycznie chodzą do szkoły, miejsce działalności zawodowej, lokalizacja interesów majątkowych, więzów administracyjnych z władzami publicznymi i organizacjami społecznymi (por. wyrok z dnia 26 kwietnia 2007 r. w sprawie C-392/05).

Ustosunkowując się więc do zaproponowanej przez Wnioskodawcę 8% stawki dla dostawy budynku na podstawie art. 42 ust. 12 ustawy, należy zauważyć, że jak już wskazano, takie budynki służą okresowemu wypoczynkowi (czasowemu zamieszkaniu), tym samym nie spełniają warunku o którym mowa w art. 2 ust. 12 ustawy, tj. stałego zamieszkania.

Stanowisko powyższe zostało potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 25 września 2024 r., sygn. I SA/Op 570/24 w którym to wyroku Sąd stwierdził że: „W ocenie Sądu, organy prawidłowo przyjęły, iż dokumentacja architektoniczno-budowlana w sposób wiarygodny i zobiektyzowany ukazuje istotę oraz cel powstania budynku. Uwagę zwraca również to, że budynek powstaje na działce, której funkcja została w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określona jako funkcja rekreacyjno – wypoczynkowa, a w wydanym pozwoleniu na budowę, określono charakter budynku jako całoroczny budynek rekreacji indywidulanej. Określenie to, jest więc spójne z przeznaczeniem działki. Dokumentacja budowlana - taka jak projekt budowlany, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, decyzja zatwierdzająca projekt budowlany oraz udzielająca pozwolenia na budowę - stanowi materiał, który w sposób najbardziej precyzyjny oraz obiektywny charakteryzuje przedmiot inwestycji, budynek. To właśnie z wyliczonych dokumentów wynika przeznaczenie budynku, jego charakter, zamierzenia inwestora oraz typ, rodzaj budynku na jaki wyraził zgodę właściwy organ administracyjno-budowlany. W ocenie Sądu, powyższa dokumentacja w sposób zobiektyzowany ukazuje istotę oraz cel powstania budynku. W konsekwencji prawidłowo argumentował organ, że skoro budynek ten przeznaczony jest do zaspokajania potrzeb rekreacji indywidualnej, nawet jeśli zakwaterowanie w nim możliwe jest o każdej porze roku, to budynek taki nie zaspokaja w istocie podstawowej potrzeby związanej w zapewnieniem miejsca stałego zamieszkania, a dedykowany jest zaspokojeniu potrzeb rekreacyjnych, wypoczynkowych, w związku z czym budynek taki nie spełnia wymogów, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy o VAT. Zdaniem Sądu, oceny tej nie zmienia również, to że w określonych przypadkach budynek taki może zostać wykorzystany na pobyt inny niż okresowy, czy sezonowy służący rekreacji indywidualnej. Decydujące jest bowiem jego obiektywne przeznaczenie. Ocenie w ramach wydawania wiążącej informacji stawkowej podlega ustalony przez organ zobiektyzowany stan faktyczny, a nie wyłącznie zamiar strony wykorzystania budynku niezgodny z jego przeznaczeniem wynikającym z dokumentacji architektoniczno-budowlanej i zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego”.

W świetle powyższego nie można stwierdzić, że budynek będący przedmiotem wniosku zaliczany jest do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Aspekty techniczne, w tym sposób konstrukcji, służące ustaleniu czy dany budynek daje możliwości wykorzystywania go w celach mieszkalnych nie są wystarczające do określenia czy jest budynkiem mieszkalnym zaliczonym do społecznego budownictwa mieszkaniowego.

W związku z powyższym, opisany we wniosku towar, tj. „całoroczny budynek rekreacji indywidualnej zlokalizowany pod adresem (...) w miejscowości (...), w gminie (...)” klasyfikowany jest do działu 11 PKOB, natomiast z uwagi na jego charakter, jako budynku rekreacyjnego, nie można go zaliczyć do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, jego dostawa podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe:
Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:
- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
- towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:
1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,
albo
2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1
- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że
- klasyfikacja towaru, lub
- stawka podatku właściwa dla towaru, lub
- podstawa prawna stawki podatku
staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE:
Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/eurzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).