0111-KDIB1-3.4010.363.2026.1.JKU

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe, w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego z siedzibą w Polsce. Na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 Ustawy CIT, jest on polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Zgodnie z KRS, głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja opakowań z tworzyw sztucznych (Kod PKD 22.22.Z). W zakresie działalności produkcyjnej Spółka korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, na podstawie uzyskanych zezwoleń:

1) Zezwolenia nr (…) z dnia (…) 2011 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (…), w zakresie realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego polegającego na budowie hali produkcyjnej wraz z umaszynowieniem do produkcji wysokiej klasy folii poliestrowej stosowanej do produkcji opakowań do artykułów spożywczych;

2) Zezwolenia nr (…) z dnia (…) 2018 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (…), w zakresie realizacji nowego projektu inwestycyjnego polegającego na rozbudowie istniejącego zakładu produkcyjnego, poprzez budowę hali produkcyjnej wraz z umaszynowieniem do produkcji m.in. (…).

W ramach prowadzonej działalności produkcyjnej, Wnioskodawca ponosi istotne koszty zakupu energii elektrycznej i gazu ziemnego. W latach 2023 oraz 2024 Spółka zawarła (...) umowy ze Skarbem Państwa – Ministrem Rozwoju i Technologii, reprezentowanym przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: „NFOŚiGW”), o udzielenie pomocy publicznej w związku z cenami energii elektrycznej i gazu ziemnego (dalej łącznie: „Umowy”), w ramach programu rządowego „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” (dalej: „Program”). Celem Programu było udzielenie wsparcia finansowego przedsiębiorstwom energochłonnym, które ponosiły dodatkowe koszty wynikające z wysokich cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w 2023 r. Program został przyjęty w dniu 8 sierpnia 2023 r. przez Radę Ministrów (uchwała Rady Ministrów nr 141/2023 ze zmianami) na podstawie art. 3 ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. z 2022 r., poz. 2088). Zawarcie ww. Umów było wynikiem pozytywnego rozpatrzenia złożonego przez Spółkę wniosku, biorąc pod uwagę ww. ramy prawne oraz ogłoszony w ramach Programu regulamin naboru.

Aby uzyskać bezzwrotną pomoc publiczną w ramach Programu, beneficjent musiał spełnić m.in. następujące kryteria:

1)  beneficjent musi wykonywać działalność gospodarczą na dzień złożenia wniosku, przez cały okres wnioskowany i co najmniej jeden miesiąc roku 2021 na terytorium Polski oraz może przedstawić za ten okres udokumentowane koszty zakupu energii elektrycznej lub gazu ziemnego na terytorium Polski;

2)  ponieść łączne koszty zakupu energii elektrycznej i gazu ziemnego w roku 2021 stanowiące nie mniej niż 3% jego wartości sprzedanej;

3)  w ostatnim zamkniętym roku obrotowym prowadzić przeważającą działalność, rozumianą jako osiągnięcie łącznie co najmniej 50% przychodu, w jednej lub wielu podklasach PKD, zawierających się w sekcjach B lub C określonych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. nr 251 poz. 1885 z późn. zm.).

Na podstawie zawartych Umów, Spółka otrzymała od NFOŚiGW bezzwrotną pomoc publiczną (dalej: „Pomoc publiczna”), na warunkach określonych w umowach oraz w programie rządowym. W dniu (…) 2023 r. została zawarta umowa o udzielenie pomocy publicznej na kwotę (…) zł, natomiast (…) 2024 r. zawarto kolejną umowę o udzielenie pomocy publicznej na kwotę (…) zł (przy czym kwota przyznanej pomocy na podstawie tej umowy ostatecznie wyniosła (…) zł). Pomoc została przyznana ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji (dalej: „Fundusz”), o którym mowa w ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (dalej: „Ustawa o systemie rekompensat”; Dz. U. z 2024 r., poz. 1215 ze zm.).

Zgodnie z Umowami, wysokość należnej pomocy uzależniona jest od wysokości ponoszonych przez Spółkę tzw. kosztów kwalifikowanych. Koszt kwalifikowany w rozumieniu Umowy jest równy iloczynowi liczby jednostek gazu ziemnego i energii elektrycznej, nabytych od dostawców zewnętrznych i zużytych przez Spółkę w okresie wnioskowanym i określonego wzrostu ceny, jaką płaci ona za zużytą jednostkę (mierzoną w PLN/MWh). Wzrost ceny oblicza się jako różnicę między ceną jednostkową płaconą przez beneficjenta w danym miesiącu w okresie wnioskowanym a półtorakrotnością ceny jednostkowej płaconej przez beneficjenta w ujęciu średnim w okresie referencyjnym, tj. od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. Ilość energii elektrycznej i gazu ziemnego przyjęta do obliczania kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć 70% zużycia energii pochodzącej z danego nośnika przez Wnioskodawcę w analogicznym okresie 2021 r. Łączna kwota pomocy w ramach Programu nie może przekroczyć 50% kosztów kwalifikowanych.

Spółka podkreśla, że będące podstawą do otrzymania Pomocy publicznej koszty kwalifikowane (koszty nabycia gazu ziemnego i energii elektrycznej) ponoszone przez Wnioskodawcę stanowiły w przeważającej części wydatki związane z działalnością objętą ww. zezwoleniami na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, która podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT (w praktyce ok. 99% poniesionych przez Spółkę kosztów energii i gazu stanowiły wydatki przypisane do działalności zwolnionej).

Biorąc pod uwagę charakter otrzymanej od NFOŚiGW Pomocy publicznej ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie klasyfikacji otrzymanej płatności na gruncie przepisów Ustawy CIT.

Wnioskodawca informuje, że otrzymana przez niego Pomoc publiczna była wcześniej przedmiotem interpretacji wydanej przez Dyrektora KIS, tj. interpretacji indywidualnej z (…) 2025 r., nr (…). Mając jednak na uwadze najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych oraz interpretacje organów podatkowych, a także związek Pomocy publicznej z prowadzoną przez Spółkę działalnością zwolnioną prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, Wnioskodawca zdecydował się na ponowne wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Pytania

1. Czy Pomoc publiczna z NFOŚiGW otrzymana przez Spółkę w ramach Programu stanowi dla Wnioskodawcy przychód zwolniony z opodatkowania na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT?

2. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Pomoc publiczna z NFOŚiGW otrzymana przez Spółkę w ramach Programu stanowi przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana przez Spółkę Pomoc publiczna w ramach Programu stanowi dla Spółki przychód, który podlega zwolnieniu z opodatkowania na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że uzyskana Pomoc publiczna stanowi przychód Spółki niepodlagający zwolnieniu z opodatkowania CIT na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, powinna ona stanowić przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Podkreślenia wymaga fakt, że w świetle powołanego wyżej przepisu, wszelkie dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego (oprócz dopłat do oprocentowania kredytów bankowych) podlegają zwolnieniu przedmiotowemu od opodatkowania. Możliwość skorzystania z tego zwolnienia uzależniona jest jedynie od pochodzenia dotacji. Nie jest istotny, z punktu widzenia analizowanego przepisu, cel na który dotacja została przyznana.

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie wykładnia art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT sprowadza się do oceny, czy na gruncie tego przepisu otrzymaną przez Spółkę Pomoc publiczną z Funduszu należy rozumieć jako dotację, a w konsekwencji, czy podlega ona zwolnieniu z opodatkowania.

Należy zaznaczyć, że użyte w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT pojęcie „dotacja” nie zostało zdefiniowane w Ustawie CIT ani w Ordynacji podatkowej. Spółka wskazuje, że definicja „dotacji” zawarta została w art. 126 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: „Ustawa o finansach publicznych”; t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1483 ze zm.), zgodnie z którą dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Należy podkreślić, że Spółka jest zobowiązana do przedstawienia operatorowi Programu – NFOŚiGW rozliczenia Pomocy publicznej, a także może podlegać kontroli dotyczącej uzyskanej pomocy publicznej. W związku z tym, w ocenie Spółki, Pomoc publiczna spełnia definicję dotacji przewidzianą w Ustawie o finansach publicznych. Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, ww. definicja nie ma zastosowania na gruncie zwolnienia podatkowego, o którym jest mowa wart. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, przez co jest ona bezprzedmiotowa w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Kierując się zasadą racjonalnego ustawodawcy należy stwierdzić, iż w przypadku, gdyby ustawodawca tworząc zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT chciał posłużyć się definicją „dotacji” zawartą w innym akcie prawnym (w tym przypadku w Ustawie o finansach publicznych), to z całą pewnością dokonałby stosownego odesłania, tak jak to czyni w przypadku innych przepisów Ustawy CIT. Mianowicie:

1) W art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT wskazano, że „Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie”.

2) W art. 17 ust. 1 pkt 53 Ustawy CIT: „Wolne od podatku są: środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4, pkt 5 lit. a i b i pkt 5a-5d ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych”.

Jak wskazano powyżej w zakresie wyrażenia „dotacja” wskazanym w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT nie następuje takowe odwołanie, tym samym należy stwierdzić, że ustawodawca uznaje, że pojęcie to jest na tyle jednoznaczne po dokonaniu wykładni językowej, że nie ma takiej konieczności, a także, że nie chce by się odwoływać do definicji z Ustawy o finansach publicznych.

Fundamentalne reguły wykładni przepisów prawnych za punkt wyjścia przyjmują założenie o racjonalnym ustawodawcy, a więc takim ustawodawcy, który tworzy przepisy w sposób sensowny, racjonalny i celowy.

Wykładnia językowa jest zatem nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa podatkowego, ale również zakreśla jej granice. W procesie interpretacji prawa przyjmuje się domniemanie, że ustawodawca posługuje się językiem powszechnym. Oznacza to, że w procesie interpretacji prawa przyjmować należy takie znaczenie terminów i zwrotów użytych w tekście przepisów prawnych, jakie mają one w języku etnicznym, najszerzej stosowanym na terytorium danego państwa. Oznacza to, że jeżeli jakieś pojęcie nie jest zdefiniowane, zasadą powinno być potoczne rozumienie tego terminu.

Wskazać również należy na autonomię prawa podatkowego, która w ujęciu wewnętrznym odnoszona jest do stosunków tego prawa z innymi gałęziami prawa w obrębie systemu prawa. Podstawowym powodem zaistnienia tego rodzaju autonomii było wyodrębnienie prawa podatkowego jako osobnej gałęzi prawa ze względu na swoiste dla tego prawa instytucje prawne, siatkę pojęciową oraz metodę regulacji. Cechą charakterystyczną polskiego prawa podatkowego jest jego autonomiczność w stosunku do innych gałęzi prawa pozytywnego. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w celu interpretacji pojęcia „dotacja” należy zatem odwołać się do znaczenia używanego w języku potocznym. W myśl słownika języka polskiego PWN, pod pojęciem „dotacji” rozumie się „bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych” (https://sjp.pwn.pl/sjp/dotacja;2555380.html [data dostępu: 11 czerwca 2026 r.]). Odczytując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT należy zatem uznać, że wolne od podatku (dochodowego od osób prawnych) są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych - m.in. z budżetu państwa. Powyższą wykładnię wspiera też wykładnia celowościowa, wskazująca na charakter i cel przyznania Pomocy publicznej.

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że Pomoc publiczna przyznana została w ramach programu rządowego, zatem wyczerpuje ona zakres pojęcia „dotacji otrzymanych z budżetu państwa”, bowiem, jak wynika z obowiązujących regulacji prawnych, wypłata pochodzi ze środków pochodzących z budżetu państwa.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 29 Ustawy o finansach publicznych, państwowy fundusz celowy jest tworzony na podstawie odrębnej ustawy, zaś przychody państwowego funduszu celowego pochodzą ze środków publicznych, a koszty są ponoszone na realizację wyodrębnionych zadań państwowych. Państwowy fundusz celowy nie posiada osobowości prawnej. Jednocześnie, państwowy fundusz celowy stanowi wyodrębniony rachunek bankowy, którym dysponuje minister wskazany w ustawie tworzącej fundusz albo inny organ wskazany w tej ustawie. Do państwowych funduszy celowych nie zalicza się funduszy, których jedynym źródłem przychodów, z wyłączeniem odsetek od rachunku bankowego i darowizn, jest dotacja z budżetu państwa.

Stosownie do art. 21 ust. 1 Ustawy o systemie rekompensat, Fundusz jest państwowym funduszem celowym, a jego przychodami zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o systemie rekompensat są:

1) środki ze sprzedaży w drodze aukcji uprawnień do emisji, o których mowa w art. 49 ust. 2c ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych;

2) odsetki od wolnych środków Funduszu przekazanych w zarządzanie zgodnie z przepisami ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1270, z późn. zm.);

3) środki stanowiące zwroty rekompensat dokonywane na podstawie decyzji, o której mowa w art. 15;

3a) niewykorzystane środki, o których mowa w art. 9 ust. 6a ustawy z 15 grudnia 2022 r. o szczególnej ochronie niektórych odbiorców paliw gazowych w 2023 r. oraz w 2024 r. w związku z sytuacją na rynku gazu (Dz. U. z 2024 r. poz. 303, 834 i 859);

4) inne przychody.

Podkreślić należy, że środki uzyskane ze sprzedaży w drodze aukcji uprawnień do emisji zgodnie z art. 49 ust. 2 ustawy z 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1685, ze zm.) stanowią dochód budżetu państwa.

Co więcej zgodnie z art. 22 ust. 2 Ustawy o systemie rekompensat, Fundusz jest uprawniony do otrzymania wpłaty z budżetu państwa z przeznaczeniem na realizację programu rządowego, o którym mowa w ustawie z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. poz. 2088).

Jak wynika zatem z powyższych przepisów krajowych, środki, z których finansowane jest wsparcie w ramach Programu pochodzą z budżetu państwa i w tym znaczeniu także spełniają przesłankę, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, przyznana jej Pomoc publiczna wyczerpuje zakres pojęcia „dotacji”, jako że stanowi ona bezzwrotną pomoc państwa, która ma niwelować skutki wzrostu kosztów produkcji w przedsiębiorstwach zaliczanych do sektorów energochłonnych, będących następstwem wzrostu kosztów uprawnień do emisji przenoszonych na koszty energii. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że Pomoc publiczna przyznana została w ramach programu rządowego, a także wypłacana jest ze środków budżetu państwa, tym samym spełnia wszelkie znamiona pojęcia „dotacji otrzymanych z budżetu państwa”. W związku z tym, powinna być ona uznana za „dotację” w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT podlegającą zwolnieniu od podatku.

Podkreślić w tym miejscu należy, że objęcie dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, pomocy publicznej wypłacanej przedsiębiorcom ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji zgodnie z przepisami Ustawy o systemie rekompensat było wielokrotnie potwierdzane w orzeczeniach sądów administracyjnych. Taka klasyfikacja jest podzielana zarówno w zakresie Pomocy publicznej przyznawanej w ramach Programu będącego przedmiotem niniejszego wniosku, jak i również rekompensat wypłacanych na podstawie decyzji Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych.

Dla przykładu, w wyroku z 17 lutego 2026 r., sygn. II FSK 1007/25, NSA uznał, że wypłacona w ramach Programu pomoc publiczna stanowi dochód objęty zwolnieniem na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47. W uzasadnieniu wyroku, NSA wskazał, że: „Z punktu widzenia ustawodawcy, co jednoznacznie wynika z treści art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., ważne jest źródło pochodzenia środków dotacji, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego, a to kryterium sporna pomoc wypełnia. W tym przypadku źródłem finansowania wypłacanej pomocy jest nadwyżka finansowa zgromadzona w Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji oraz środki pochodzące z pożyczki z budżetu państwa (patrz: uzasadnienie do projektu ustawy z 29 września 2022 r.). Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (Dz.U. z 2022 r., poz.1312), fundusz ten jest funduszem celowym, a według art. 9 pkt 7 u. f.p. fundusze celowe należą do sektora finansów publicznych.” oraz „Zgodzić należy się z sądem pierwszej instancji również odnośnie do tego, że wykładnię językową wspiera wykładnia celowościowa omawianej regulacji, wskazująca na charakter oraz cel przedmiotowej pomocy na gruncie przepisów krajowych i przepisów unijnych, czego nie kwestionuje organ w skardze kasacyjnej. Opodatkowanie otrzymanej przez spółkę pomocy publicznej skutkowałoby w istocie zmniejszeniem wartości udzielonej pomocy publicznej, co pozostaje w sprzeczności z celami ustawy wspierającej przedsiębiorców z 29 września 2022 r. Jak wskazano wyżej w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażano już poglądy potwierdzające trafność stanowiska co do traktowania wskazanej pomocy publicznej jako dotacji w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. (…).”

Podobne stanowisko NSA podzielił w wyroku z 8 kwietnia 2026 r., sygn. II FSK 847/23: „Należy podkreślić, że ani ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, ani Ordynacja podatkowa nie zawierają definicji pojęcia „dotacja”, użytego w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. Nie można podzielić stanowiska organu, zgodnie z którym w takiej sytuacji należałoby automatycznie sięgać do definicji zawartej w ustawie o finansach publicznych. Gdyby bowiem ustawodawca zamierzał nadać temu pojęciu znaczenie wynikające z tej ustawy, uczyniłby wyraźne odesłanie, tak jak ma to miejsce w innych regulacjach. W konsekwencji zasadnie Sąd pierwszej instancji odwołał się do wykładni językowej (…). Dekodując normę prawną zawartą w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. Sąd pierwszej instancji słusznie uznał, że wolne od podatku (dochodowego od osób prawnych) są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych, m.in. z budżetu państwa. Tego rodzaju przesłanki spełnia zatem pomoc publiczna wypłacana skarżącej. Nie zasługuje na akceptację stanowisko organu o prymacie definicji legalnej (kodeksowej) pojęcia „dotacja”, z uwagi na to, że definicja taka pozostaje aktualna na gruncie prawa finansowego i braku w tej sytuacji konieczności odwoływania się do jego językowego znaczenia. Nieprawidłowe również na tle wykładni przedmiotowego przepisu są próby nadania odmiennych znaczeń pojęciom „pomoc”, „dotacja”, „rekompensata”.”

Tożsame stanowisko zaprezentował NSA także w wyroku z 16 grudnia 2025 r., sygn. II FSK 365/23: „Z powołanych wyżej przepisów wynika, że

1) środki na rekompensaty, choć wypłacane przez państwowy fundusz celowy, pochodzą ze środków należnych FRKPE z przyznanych mu środków, stanowiących dochody budżetu państwa;

2) wypłacane one są na finansowanie zadań publicznych;

3) zadania te określone są w ustawie;

4) ustawa przewiduje szczególny tryb rozliczania przyznanych rekompensat.

Uznać należy zatem, że rekompensaty mają wszelkie cechy dotacji, o których mowa w art. 126 u.f.p.

Zauważyć należy, że w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. mowa jest o dotacjach z budżetu państwa. Przepis ten nie wymaga jednakże, aby dotacje te wypłacane były bezpośrednio z budżetu, a jedynie, aby ich źródłem były dochody budżetu. W tym przypadku źródłem wypłacanych rekompensat są środki przekazane do FRPKE z dochodów budżetu państwa. Ustawa podatkowa nie wskazuje konkretnej procedury, w ramach której przyznane mają być podatnikowi dotacje.”

Ten sam pogląd został wyrażony również w wyroku NSA z 7 grudnia 2021 r., sygn. II FSK 1276/21 oraz wyroku NSA z 28 kwietnia 2017 r., sygn. II FSK 862/15, a także licznych wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, w których sądy potwierdzały zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 47 do rekompensat otrzymywanych w ramach będącego przedmiotem wniosku programu rządowego „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w latach 2022-2024”. W tym zakresie można wskazać m.in. na:

• wyrok WSA w Olsztynie z 21 maja 2025 r., sygn. I SA/Ol 155/25;

• wyrok WSA w Gliwicach z 20 maja 2025 r., sygn. I SA/Gl 1262/24;

• wyrok WSA w Gdańsku z 12 lutego 2025 r., sygn. I SA/Gd 857/24;

• wyrok WSA we Wrocławiu z 17 października 2024 r., sygn. I SA/Wr 429/24;

• wyrok WSA w Bydgoszczy z 26 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 155/24;

• wyrok WSA w Poznaniu z 7 marca 2024 r., sygn. I SA/Po 720/23;

• wyrok WSA w Warszawie z 10 stycznia 2024 r. sygn. III SA/Wa 2358/23;

• wyrok WSA w Krakowie z 30 listopada 2023 r., sygn. I SA/Kr 797/23;

• wyrok WSA w Poznaniu z 30 listopada 2023 r., sygn. I SA/Po 664/23.

Powyższe stanowisko jest także podzielane w interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS, np. w interpretacji z 10 lipca 2024 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.144.2023.8.KK: „Dla zastosowania zwolnienia określonego w powołanym art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT wymagane jest, aby środki finansowe były otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia oraz wskazania Sądu stwierdzić należy, że przyznana Państwu bezzwrotna pomoc publiczna na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” oraz załączniku do tej uchwały, stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.”

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana z NFOŚiGW Pomoc publiczna powinna stanowić przychód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, jako dotacja otrzymana z budżetu państwa.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

W przypadku uznania, że otrzymana Pomoc publiczna stanowi przychód Spółki niepodlagający zwolnieniu z opodatkowania na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, zdaniem Wnioskodawcy może być ona uznana za przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 4-6d Ustawy CIT, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1604 oraz z 2025 r. poz. 1173), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 17 ust. 4 Ustawy CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a Ustawy CIT, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych podlegają wszelkie dochody z działalności gospodarczej, które spełniają łącznie dwa zasadnicze warunki, tj. które zostały uzyskane z działalności określonej w zezwoleniu, a sama działalność jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Pomoc publiczna, którą otrzymała Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji na podstawie zawartych Umów jest bezsprzecznie bezpośrednio związana z działalnością prowadzoną na podstawie uzyskanych przez Spółkę zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Podkreślić należy, że otrzymana Pomoc publiczna dotyczy kosztów energii elektrycznej i gazu ziemnego, ponoszonych w związku z prowadzoną działalnością zwolnioną, które zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT. Koszty te są uwzględniane w kalkulacji dochodu z działalności strefowej, tj. dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT. Otrzymana Pomoc publiczna stanowiła w rzeczywistości rekompensatę (zwrot) części ponoszonych kosztów.

Fakt otrzymania Pomocy publicznej stanowi rezultat działalności podstawowej Spółki, która została wskazana w ramach klasyfikacji PKWiU określonej w zezwoleniach strefowych. Udzielona w oparciu o zawarte Umowy Pomoc publiczna w formie rekompensaty z tytułu wzrostu cen gazu ziemnego ma charakter przychodu incydentalnego, jednak bezpośrednio związanego z podstawową działalnością gospodarczą Spółki. Zatem zaznaczyć należy, że otrzymanie wsparcia finansowego nie byłoby możliwe, gdyby Spółka nie prowadziła podstawowej działalności strefowej. Koszty energii elektrycznej i gazu ziemnego stanowią bowiem koszty działalności zwolnionej a otrzymane wsparcie stanowi rekompensatę tych wydatków, a więc jest ono bezpośrednio związane z działalnością prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Wobec powyższego, otrzymana Pomoc publiczna stanowi przychód bezpośrednio związany z działalnością strefową prowadzoną na podstawie uzyskanych zezwoleń strefowych, który powinien być przypisany do dochodu korzystającego ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Należy uznać, że dochodem z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu – orzecznictwo w tym zakresie odchodzi jednak od wąskiego rozumienia działalności i utożsamiania przychodów w tym zakresie jedynie z przychodami ze sprzedaży towarów i usług (tak np. wskazywał NSA w wyroku z 22 marca 2019 r., sygn. II FSK 896/17, dotyczącym kwalifikacji rekompensaty z tytułu zmniejszenia poziomu sprzedaży).

W tym zakresie Spółka także zwraca uwagę na wyroki sądów administracyjnych dotyczące zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, środków otrzymanych na podstawie art. 15g ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych , jako dofinansowania wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej. Zgodnie z poglądem wyrażanym przez sądy administracyjne, otrzymane dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (w zakresie, w jakim dotyczy ono wynagrodzeń pracowników strefowych) mieści się w dyspozycji przychodów zwolnionych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Chociażby, w wyroku z 22 stycznia 2025 r., sygn. II FSK 535/22, NSA uznał, że: „Przepis ten [art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT – przyp. Spółki] ustanawia warunek zwolnienia dochodów strefowych, tzn. nakazuje, aby uzyskane były z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE. Zakwalifikowanie danych czynności do działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE może nastąpić wówczas, gdy pomiędzy tymi czynnościami a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek – a zatem wówczas, gdy stanowią one integralną część działalności strefowej (…). Uwzględniając ww. orzecznictwo, należy przyjąć, że dochód podlegający zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. to nie tylko dochód bezpośrednio wygenerowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w strefie, dochód uzyskany ze sprzedaży wyrobów strefowych czy świadczenia usług, ale także dochód, który podatnik uzyskał w związku z innymi czynnościami, jeżeli pomiędzy tymi czynnościami, a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek. Skoro Skarżąca w celu ograniczenia negatywnych konsekwencji ekonomicznych związanych z pandemią CO- VID-19, w tym przede wszystkim w celu utrzymania stworzonych miejsc pracy, otrzymała środki pieniężne na dofinansowanie wynagrodzeń i składek ZUS pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE, to pomiędzy dofinansowaniem do wynagrodzeń i składek ZUS pracowników ze środków pochodzących z FGŚP, a działalnością podstawową Skarżącej istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, a zatem stanowi ono integralną część działalności strefowej. Nie można bowiem uznać, aby otrzymane przez Skarżącą dofinansowanie do wynagrodzenia i składek ZUS pracowników zatrudnionych wyłącznie w SSE było związane z jakąkolwiek inną działalnością, aniżeli ta, która jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.”

Odnosząc powyższe wnioski zawarte w orzecznictwie sądów administracyjnych, zapadłych w sprawach dotyczących wsparcia kryzysowego w postaci dofinansowania wynagrodzeń w związku z pandemią, Wnioskodawca wskazuje, iż analogiczna argumentacja powinna w jego ocenie mieć zastosowanie również w przedmiotowej sprawie, biorąc pod uwagę, że otrzymana Pomoc publiczna także stanowi formę dofinansowania związaną bezpośrednio z poniesieniem przez Spółkę kosztów energii i gazu ziemnego związanych z działalnością strefową.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany w ramach otrzymanej Pomocy publicznej jest bezpośrednim następstwem działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W rezultacie, powinien on być zaklasyfikowany jako przychód z działalności zwolnionej, w ramach której generowany jest dochód korzystający ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT (z uwzględnieniem limitu dostępnej pomocy publicznej).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe, w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 554 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT:

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT nie określają ścisłej definicji przychodów, zawierają jedynie wykaz zdarzeń, które zostały uznane przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym wymienione w ww. przepisie rodzaje przychodów poprzedzone zostały wyrazem „w szczególności”, co oznacza, że katalog tam zawarty nie jest katalogiem zamkniętym.

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej.

Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle ww. przepisu, otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne (np. w postaci pomocy publicznej) stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Ustawa z 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz.U. z 2022 r. poz. 2088) wprowadza możliwość przyjęcia przez Radę Ministrów programów pomocowych, mających na celu udzielenie wsparcia finansowego określonym grupom przedsiębiorców, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, wynikających z obecnej dynamicznej sytuacji na rynku energii.

Program „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” został opracowany na podstawie ustawy z 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024.

Celem programu było udzielnie wsparcia finansowego przedsiębiorstwom energochłonnym, które poniosły dodatkowe koszty wynikające z wysokich cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w 2023 r.

Podmioty uprawnione do otrzymania pomocy to przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2025 r. poz. 1580), którzy spełniają kryteria określone w Programie. Pomoc podstawową mógł uzyskać każdy przedsiębiorca energochłonny działający w sektorze wydobywczym i przetwórstwa przemysłowego, a pomoc zwiększoną te firmy, które działają w sektorach szczególnie narażonych na utratę konkurencyjności. Pomocy firmom udziela Minister Rozwoju i Technologii, a operatorem programu jest Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (NFOŚiGW).

Podstawą przyjęcia programu pomocowego jest uchwała nr 141/2023 Rady Ministrów, przyjmująca Program, załącznik do tej uchwały, będący treścią Programu oraz uchwała nr 190/2023 Rady Ministrów, zmieniająca Program. Obowiązującą treść Programu stanowi załącznik do uchwały nr 141 zmodyfikowany zgodnie z uchwałą nr 190.

W świetle wskazanych we wniosku regulacji zauważyć należy, że Pomoc publiczna przyznana na ich podstawie ma charakter zindywidualizowanej pomocy publicznej.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT:

W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „dotacja”. Brak ustawowej definicji pojęcia „dotacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego.

W doktrynie prawa przyjmuje się zasadę nakazującą aby w procesie interpretacji prawa uwzględniać definicje legalne. Stanowisko takie wyraził również Naczelny Sąd Administracyjnego w wyroku z 9 lipca 2024 r., sygn. akt II FSK 397/24, wskazując m.in.:

Mając powyższe na względzie, zdaniem organu uprawnionym jest odwołanie się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. 2025 r., poz. 1483 ze zm.), w zakresie rozumienia sformułowania „dotacja” zawartego w przepisach podatkowych.

I tak, stosownie do art. 126 ustawy o finansach publicznych :

Określone w ww. przepisie dotacje, to środki przeznaczone na cele służące dobru całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości (na cel dostępny lub przeznaczony dla wszystkich). Uznanie otrzymanych środków za „dotację” w rozumieniu ww. ustawy warunkuje przeznaczenie tych środków na cele wartościowe, korzystne lub pożądane przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Co do zasady, przyznanie dotacji skutkuje możliwością poniesienia w dalszej kolejności określonych wydatków na realizację zadania publicznego, które następuje po otrzymaniu takiej dotacji. Beneficjentem ww. dotacji może być m.in. osoba prawna, realizująca zadania, których celem jest ogólny interes publiczny, czy też Fundusz celowy, realizujący zadanie publiczne w postaci przyznawania rekompensat określonej grupie podmiotów.

Zwolnienie ustanowione w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej kategorii - dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Z zastrzeżeniem ww. dopłat, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj dotacji ani system jej przekazywania i rozliczania. Istotne pozostaje natomiast źródło pochodzenia środków, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera również pojęcia „rekompensata”, zatem zasadne jest posłużenie się wykładnią językową tego pojęcia. Jak wskazuje Słownik Języka Polskiego (PWN) „rekompensata”, to m.in. „zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś”, „zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd”. Aby określone środki stanowiły „rekompensatę” musi zaistnieć zatem przyczyna (źródło) generująca stratę/niedobór/krzywdę. Niedostatki te następnie są „rekompensowane”.

Zauważyć przy tym należy, że Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji jest funduszem celowym, a zatem w istocie, jest beneficjentem środków otrzymywanych w celu wypłaty rekompensat.

Otrzymana pomoc/rekompensata nie stanowi w istocie realizacji żadnego celu publicznego. Stanowi ona wyłącznie rekompensatę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Ponadto, beneficjentem dotacji nie jest Wnioskodawca tylko Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych realizujący zadanie publiczne w postaci rekompensaty dla podatnika, natomiast dysponentem jest minister właściwy do spraw gospodarki.

Ponadto, sam ustawodawca posługując się pojęciem „rekompensaty” jednoznacznie wskazuje, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „rekompensaty”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny. Brak określenia omawianej kwoty pojęciem „dotacja” stanowi dodatkowy argument przemawiający za wykluczeniem stosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, w opisanym przypadku.

Zauważyć przy tym należy, że gdyby wolą ustawodawcy było uznanie, że środki określone w ustawie o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 stanowią dotację, to stosowałby właśnie takie pojęcie w cyt. ustawie. Ustawodawca posługując się pojęciem „pomoc” jednoznacznie przesądził, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „pomoc”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny.

Wskazanych powyżej pojęć nie można stosować zamiennie, albowiem warunki, w jakich dochodzi do ich przyznania, rodzą odmienne skutki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 kwietnia 2014 r. sygn. akt II GSK 159/13 środki przyznane w ramach dotacji mają „znaczony” charakter i podmiot je otrzymujący nie ma swobody w ich wykorzystaniu, chyba że pozwalają mu na to przepisy szczególne. W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił:

W przypadku wskazanej we wniosku pomocy publicznej, bez znaczenia natomiast pozostaje na co przeznaczone zostaną otrzymane środki. Podmiot otrzymujący pomoc, odmiennie niż w przypadku otrzymanej dotacji, może zatem przeznaczyć otrzymane środki na dowolny cel. Otrzymane środki stają się bowiem środkami prywatnymi tego podmiotu.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, w rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy, że pomoc publiczna przyznana Państwu na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały Rady Ministrów nr 141/2023 z dnia 8 sierpnia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” oraz załączniku do tej uchwały, choć będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, to nie będzie miała charakteru dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Prawidłowość powyższego stanowiska, została potwierdzona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2024 r. sygn. akt II FSK 397/24.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 dotyczącego ustalenia, czy Pomoc publiczna z NFOŚiGW otrzymana przez Spółkę w ramach Programu stanowi dla Wnioskodawcy przychód zwolniony z opodatkowania na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa pytania oznaczonego we wniosku nr 2, wskazuję, że specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1604 ze zm. dalej: „ustawa o SSE”).

Zgodnie z ww. przepisem, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Zasady zwolnienia dotyczące osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, zgodnie z którym:

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego Zezwolenia.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że:

Jak wynika z powyższych przepisów omawiane zwolnienie jest formą pomocy publicznej, której celem jest skłonienie przedsiębiorców do rozpoczęcia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Przepisy te wyznaczają jednocześnie granice korzystania z tej pomocy. Zarówno art. 12 ustawy o SSE, jak i art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, odwołujący się w swej treści do art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, wiążą prawo do zwolnienia z posiadaniem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz respektowaniem warunków określonych w tym zezwoleniu.

Oznacza to, że zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, podlega tylko dochód z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie strefy, stosownie do uzyskanego zezwolenia na prowadzenie działalności w granicach strefy. Jeżeli zatem dany rodzaj działalności gospodarczej nie został wymieniony w zezwoleniu, to uzyskany z tej działalności dochód nie korzysta ze zwolnienia podatkowego.

Jak wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego, będące podstawą do otrzymania Pomocy publicznej koszty kwalifikowane (koszty nabycia gazu ziemnego i energii elektrycznej) ponoszone przez Wnioskodawcę stanowiły w przeważającej części wydatki związane z działalnością objętą ww. zezwoleniami na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, która podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT (w praktyce ok. 99% poniesionych przez Spółkę kosztów energii i gazu stanowiły wydatki przypisane do działalności zwolnionej).

Fakt, że podmiot prowadzący działalność strefową otrzymuje z tytułu swojej działalności pomoc, która została przyznana na pokrycie kosztów kwalifikowanych, poniesionych na zakup energii elektrycznej lub gazu ziemnego, a jej wysokość wynikała z kosztów poniesionych przez podatnika na zakup gazu ziemnego lub energii elektrycznej we wnioskowanym okresie nie oznacza, że takie wsparcie nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej.

Zatem, analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że otrzymana przez Państwa Pomoc przyznana w ramach programu rządowego „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” w zakresie, w jakim dotyczy kosztów energii elektrycznej i gazu ziemnego poniesionych w ramach prowadzonej działalności z której dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, stanowi przychód związany z działalnością gospodarczą prowadzaną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Otrzymane dofinansowanie nie jest związane z samodzielną, odrębną działalnością. Widoczny jest ścisły i nierozerwalny funkcjonalny związek z Państwa działalnością korzystającą ze zwolnienia, co pozwala na stwierdzenie, że przychód w postaci otrzymanego dofinansowania powstał w związku działalnością prowadzoną na terenie SSE.

Zgadzam się z Państwa stanowiskiem, że pomoc publiczna z NFOŚiGW otrzymana przez Państwa w ramach Programu stanowi przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT, w części w jakiej koszty energii i gazu stanowiły wydatki przypisane do działalności zwolnionej.

W tym zakresie Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Natomiast, będące podstawą do otrzymania Pomocy publicznej pozostałe ok. 1% poniesionych przez Państwa kosztów energii i gazu, które nie stanowiły wydatków przypisanych do działalności zwolnionej, nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT. Bowiem, jak sami Państwo wskazali w opisie stanu faktycznego, w praktyce ok. 99% poniesionych przez Spółkę kosztów energii i gazu stanowiły wydatki przypisane do działalności zwolnionej. Zatem, z powyższego wynika, że ok. 1% stanowiły wydatki przypisane do działalności opodatkowanej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT,

Przedsiębiorca strefowy, ustalając podstawę opodatkowania, jest obowiązany do wyodrębnienia przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód jest z opodatkowania zwolniony. Zwolnienie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczy dochodów, które zostały uzyskane wyłącznie z działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika uzyskującego pomoc publiczną na terenie strefy, przy czym działalność ta musi być prowadzona przez podatnika, który posiada na jej prowadzenie odpowiednie zezwolenie, pod warunkiem zgodności profilu tej działalności z zakresem określonym w zezwoleniu.

Zatem, otrzymane przez Państwa dofinansowanie przyznane w ramach programu rządowego „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” w zakresie, w jakim dotyczy kosztów energii elektrycznej i gazu ziemnego nie poniesionych w ramach prowadzonej działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania nie stanowi przychodu związanego z działalnością gospodarczą prowadzaną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, a zatem nie korzysta ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

W tym zakresie Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, bowiem powołane wyroki nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Natomiast, powołana przez Państwa interpretacja indywidualna z 10 lipca 2024 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.144.2023.8.KK została wydana z uwzględnieniem oceny prawnej i wskazań dotyczących postępowania zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 30 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 797/23.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.