0111-KDIB1-3.4010.307.2026.1.JG

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 maja 2026 r., o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej Grupy X (dalej: „Grupa” oraz „Grupa X”), która prowadzi działalność nieprzerwanie od ponad (…) lat. Grupa X obejmuje szereg samodzielnych przedsiębiorstw działających w branży (…). Obecność Grupy X na polskim rynku datuje się od 19(…) r., natomiast sama Spółka, działająca początkowo jako Y, została zarejestrowana w 19(…) r., a uroczyste rozpoczęcie produkcji miało miejsce (…) 19(…) r.

W ramach Grupy X, Spółka specjalizuje się w branży (…). Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest (…). Produkty te gwarantują prawidłową eksploatację (…).

Działalność Spółki opiera się na wieloletnim doświadczeniu, ciągłym rozwoju wiedzy oraz ścisłym uwzględnianiu potrzeb klientów. Zespoły badawczo-rozwojowe funkcjonujące w różnych przedsiębiorstwach i obszarach działalności Grupy X współpracują ze sobą, wykorzystując efekt synergii, aby oferować klientom najwyższą jakość rozwiązań.

W ramach Grupy X realizowana jest strategia dostosowywania oferty produktowej do aktualnych trendów rynkowych oraz potrzeb klientów. Spółka konsekwentnie inwestuje w rozwój technologiczny, automatyzację procesów produkcyjnych oraz modernizację infrastruktury, co pozwala na zwiększenie wydajności, podniesienie jakości produktów oraz umocnienie pozycji rynkowej.

Spółka jest znaczącym pracodawcą w regionie, zatrudniającym wykwalifikowaną kadrę (…), kładąc duży nacisk na rozwój zawodowy swoich pracowników, oferując liczne programy szkoleniowe, możliwości awansu oraz wsparcie w podnoszeniu kwalifikacji.

Ważnym aspektem działalności Spółki jest dbałość o środowisko naturalne i efektywność energetyczną, aktywnie uczestnicząc w transformacji energetycznej, oferując rozwiązania przyjazne środowisku i wspierające efektywność (…). Spółka wdrożyła system recyklingu opakowań transportowych i handlowych, a dzięki recyklingowi materiałów uzyskuje znaczące oszczędności zasobów i redukcję emisji gazów cieplarnianych.

Oprócz szerokiej gamy produktów, Spółka oferuje kompleksowe wsparcie dla projektantów (…), wspierające klientów na każdym etapie (…).

Spółka posiada status dużego przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów Rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (t. j. Dz.U. UE. L. z 2014 r. Nr 187, str. 1 ze zm.; dalej: „Rozporządzenie 651/2014”).

W związku z dynamicznymi zmianami rynkowymi oraz zachowaniem trendu rozwojowego, zarząd Spółki w 2021 r. podjął decyzję o zrealizowaniu kolejnej nowej inwestycji (dalej: „Inwestycja”), zmierzającej do (…) (dalej: „(…)”), która to budowa stanowiła główny element Inwestycji.

W dniu (…) 2021 r. Spółka uzyskała Decyzję na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „Decyzja o wsparciu”). Decyzja ta określa w sposób precyzyjny:

·      objęty nią zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy sklasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług oraz

·      teren, na którym realizowana jest inwestycja w związku z którą Spółka otrzymała Decyzję o wsparciu (poprzez wskazanie działek i ich powierzchni). Jest to całość obszaru funkcjonującego uprzednio kompleksu produkcyjnego.

Decyzja o wsparciu została wydana na prowadzenie działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie wyrobów wytworzonych lub usług, określonych w następujących pozycjach PKWiU:

•      (…),

świadczonych w (…), w obrębie (…), w gminie (…), w powiecie (…), w województwie (…) na terenie działek o nr (…) o powierzchni (…) ha, (…) o powierzchni (…) dla których Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) (dalej: „Zakład”).

Całe przedsięwzięcie jest kontynuacją dotychczasowej działalności przemysłowej zakładu produkcyjnego, a zarówno wygląd, jak i użyte materiały są spójne z istniejącą zabudową. Projekt jest zgodny z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Inwestycja obejmuje cały zakład produkcyjny oraz wszystkie wytwarzane przez Spółkę wyroby. Budowa (...), reorganizacja przestrzeni magazynowo-produkcyjnej oraz rozszerzenie parku maszynowego o nowe urządzenia były niezbędne, aby zwiększyć wydajność Spółki i wielkość produkcji, co pozwoliło sprostać rosnącemu zapotrzebowaniu na produkty Spółki. Nowa inwestycja pozwoliła również na zwiększenie eksportu, co przyczyniło się do lepszej rozpoznawalności marki i wzmocnienia pozycji firmy zarówno na rynku krajowym, jak i zagranicznym.

Zgodnie z pierwotnym brzmieniem Decyzji o wsparciu Spółka została zobowiązana do poniesienia kosztów kwalifikowanych oraz zakończenia Inwestycji w terminie (…) grudnia 2025 r. W międzyczasie Spółka wystąpiła do Ministra właściwego ds. gospodarki z wnioskiem o zmianę tego terminu na (…) grudnia 2026 r. uzasadniając swój wniosek aktualną sytuacją gospodarczą oraz opóźnieniami wynikającymi z przyczyn od niej niezależnych.

Wśród wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji Spółka ponosi również koszty wdrożenia innowacyjnych rozwiązań i nowych procesów technologicznych, w tym poprzez wyposażenie Zakładu w wartości materialne i prawne (dalej: „WNiP”).

Jak wskazano powyżej Spółka funkcjonuje w ramach międzynarodowej Grupy X, w której jednostką dominującą jest X Group (…) (dalej: „X”), posiadająca 100% udziałów w (…), komandytariusza Spółki.

Zgodnie z praktyką obrotu gospodarczego oraz polityką biznesową, X DE pełni w Grupie X funkcję polegającą na zawieraniu umów z zewnętrznymi dostawcami usług, z których korzystają poszczególne spółki Grupy. W przeszłości X DE zawarła z zewnętrznym dostawcą, niepowiązanym ze spółkami z Grupy X (tj. niespełniającym przesłanek do uznania go za podmiot powiązany ze spółkami z Grupy, które to przesłanki określone zostały w art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT; dalej: „Dostawca”) w imieniu poszczególnych spółek m.in. umowę licencyjną SAP przyznającą prawa do korzystania z oprogramowania SAP, określającą model licencjonowania, liczbę i rodzaj użytkowników, zakres funkcjonalności oraz warunki wsparcia dalej: „Umowa ramowa”).

X DE zawarła również z Dostawcą ze skutkiem na dzień (…) 2023 r. rozszerzenie do Umowy ramowej (dalej: „Umowa zakupu oprogramowania”), w ramach której nabyła prawa licencyjne do specjalistycznego oprogramowania (…) (dalej: „Oprogramowanie”).

Tego samego dnia X DE zawarła z Dostawcą ze skutkiem na dzień (…) 2023 r. umowę utrzymania oprogramowania (dalej: „Umowa utrzymania oprogramowania”), będącą również rozszerzeniem do zawartej przed laty Umowy ramowej. Przedmiotem Umowy utrzymania oprogramowania jest świadczenie usług utrzymania oprogramowania dla SAP nabytego przez X na podstawie Umowy zakupu oprogramowania. Jako początek świadczenia usług utrzymania oprogramowania ustala się dzień (…) grudnia 2023 r. Umowa utrzymania oprogramowania została zawarta na czas określony do dnia (…) grudnia 2027 (minimalny okres obowiązywania umowy).

Zawarcie przez X DE Umowy zakupu oprogramowania oraz Umowy utrzymania oprogramowania było logiczną konsekwencją zawarcia przez ten podmiot Umowy ramowej, przy czym obydwie umowy z (…) 2023 r. zawarte zostały na rzecz Wnioskodawcy, w związku z prowadzoną przez niego Inwestycją. Ponadto, X DE odpowiada za negocjacje z Dostawcą w zakresie ewentualnego przedłużenia Umowy utrzymania oprogramowania.

Moduł (…) jest integralną częścią linii produktowej (…), dedykowaną do zaawansowanego zarządzania (…) oraz procesami logistycznymi o wysokiej złożoności. Rozwiązanie to zastępuje tradycyjne systemy (…), oferując pełną integrację z modułem (…), w tym z finansami, sprzedażą, produkcją oraz zarządzaniem odpadem i recyklingiem.

Kluczowe funkcjonalności (…), dostosowane do potrzeb Inwestycji, obejmują:

•      zarządzanie procesami (…),

•      optymalizację zapasów w czasie rzeczywistym, (…),

•      wsparcie zaawansowanych technologii, takich jak (…).

Wdrożenie Oprogramowania przynosi Spółce wymierne korzyści. Nabycie tego modułu jest ściśle powiązane z budową (...) oraz reorganizacją przestrzeni magazynowo-produkcyjnej, umożliwiając pełną integrację nowych aktywów materialnych z systemami informatycznymi Zakładu. Wdrożenie (…) wspiera zarówno bieżącą działalność produkcyjną i usługową objętą Decyzją o wsparciu, jak i rozwój eksportu poprzez optymalizację logistyki wewnętrznej. Rozwiązanie to umożliwia pełne wykorzystanie nowego (...), upraszczając złożone procesy logistyczne w kontekście szerokiego portfolio produktów (…).

Na mocy zawartej Umowy zakupu oprogramowania X DE nabyła prawo do korzystania z Oprogramowania w ramach danej liczby użytkowników. Aktualnie wszystkie stanowiska (w liczbie (…)) zostały przypisane do Wnioskodawcy. Niemniej jednak również pozostałe spółki z Grupy mogą w każdej chwili zgłosić zapotrzebowanie na dowolną ilość stanowisk dającą im prawo do korzystania z Oprogramowania. Spółka oraz ewentualne pozostałe spółki należące do Grupy X z poziomu własnego przedsiębiorstwa będą mogły korzystać z Oprogramowania indywidualnie i niezależnie od tego, w jaki sposób będą z niego korzystały pozostałe spółki.

Należy w tym miejscu podkreślić, że to poszczególne podmioty z Grupy X (nie zaś X DE jako pośrednik) podejmują decyzję dotyczącą liczby użytkowników licencji, tj. w zakresie przystąpienia bądź zrezygnowania z korzystania z Oprogramowania. Zatem, z przypisaniem danego stanowiska jednej spółce z Grupy X wiąże się prawo do wyłącznego decydowania o momencie rozpoczęcia i zakończenia używania Oprogramowania na potrzeby danej spółki. Tym samym, X DE w tym zakresie nie ma wpływu na kwestie związane liczbą użytkowników licencji i jedynie przekazuje Dostawcy informacje o zapotrzebowaniu na Oprogramowanie.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie korzystał z Oprogramowania, w sposób niezależny od pozostałych spółek z Grupy, wyłącznie Zakładzie, na terenie którego jest realizowana Inwestycja. Aktualnie Wnioskodawca nabył (…) licencje (dla (…) stanowisk), co odpowiada typowemu modelowi licencjonowania SAP, gdzie liczba licencji może być przypisana do (…) użytkowników kluczowych, centrów (…) lub (…) systemowych, w zależności od konfiguracji wdrożeniowej.

Z uwagi na fakt zawarcia Umowy zakupu oprogramowania za pośrednictwem X DE, Dostawca - z tytułu udzielonej licencji - początkowo obciąża kosztami X DE. Następnie X DE, w oparciu o wewnętrzny system rozliczeń obowiązujący w Grupie, wystawia na rzecz Wnioskodawcy (oraz ewentualnie na rzecz poszczególnych spółek z Grupy, które w przyszłości mogłyby być zainteresowane dostępem) refakturę z tytułu korzystania z Oprogramowania (dalej: „Koszty Oprogramowania”). Jednocześnie podkreślić należy, że Oprogramowanie zostało nabyte na warunkach zgodnych z aktualnymi cenami rynkowymi podobnych programów komputerowych.

Dodatkowo Spółka ponosi i będzie ponosiła w przyszłości dodatkowe koszty związane przystosowaniem Oprogramowania do własnych potrzeb, na które składają się m.in.:

•      koszty usług związane z wdrożeniem (np. usługi informatyczne, analiza przedwdrożeniowa, konfiguracja, testy i migracja danych), instalacją, diagnostyką i konfiguracją i integracją z istniejącymi systemami oraz dostosowaniem (customizacja) oprogramowania,

•      koszty operacyjne i dodatkowe (szkolenia i edukacja użytkowników dla efektywnego wykorzystania systemu, maintenance i aktualizacje,

•      koszty bieżącego utrzymania: hosting, backup, monitoring oraz ewentualne audyty licencyjne,

(dalej: „Koszty Wdrożenia”).

Koszty Wdrożenia nabywane są przez Spółkę od podmiotu trzeciego w ramach Umowy utrzymania oprogramowania zawartej za pośrednictwem X DE ale częściowo również bezpośrednio od X DE. X DE, będąca stroną Umowy ramowej z Dostawcą (a także wcześniejszej umowy dotyczącej możliwości użytkowania oprogramowania SAP), zatrudnia wykwalifikowany personel dostosowany do skali Grupy, co ułatwia audyty licencyjne i optymalizację kosztów. To model typowy dla dużych grup, gdzie jedna jednostka pełni rolę centrum kompetencji SAP.

W zakresie w jakim usługi wdrożeniowe świadczone nabywane są od podmiotu trzeciego to właśnie ten podmiot trzeci lub jego podwykonawca wystawiają fakturę bezpośrednio na Wnioskodawcę. Natomiast za usługi świadczone przez pracowników X DE spółka niemiecka bezpośrednio fakturuje Wnioskodawcę.

Elastyczność specjalistycznego oprogramowania (…) daje użytkownikom możliwość korzystania ze standardowej funkcjonalności, przy minimalnym zaangażowaniu w zakresie wdrożenia. Natomiast, jeśli użytkownik potrzebuje aby system był bardziej rozbudowany, dopasowany do własnych potrzeb i obsługi specyficznych procesów, konieczne jest dokonanie czasochłonnych prac wdrożeniowych. Takie zaawansowane wdrożenie jest kilkuetapowym procesem trwającym średnio od kilku tygodni do kilku miesięcy. Koszt i czas trwania projektu wdrożeniowego zależy głównie od zakresu, poziomu skomplikowania, ilości interfejsów zewnętrznych i integracji.

Koszty Oprogramowania oraz Koszty Wdrożenia były ponoszone przez Spółkę do czasu przyjęcia do używania Oprogramowania, jednak możliwe, że również w przyszłości ponosić będzie ona koszty operacyjne i dodatkowe oraz koszty bieżącego utrzymania. Poniesienie opisanych kosztów jest i będzie każdorazowo należycie dokumentowane za pomocą dowodów księgowych.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że koszty Oprogramowania i koszty wdrożenia nie przekroczą progu 50% całkowitych nakładów, które Spółka planuje zaliczyć do kosztów kwalifikowanych Inwestycji.

Pytania

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym Koszty Wdrożenia (poniesione do momentu przyjęcia Oprogramowania do używania) oraz Koszty Oprogramowania będą kształtowały wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, podlegającej amortyzacji podatkowej, zgodnie z art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT?

2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym Koszty Oprogramowania oraz Koszty Wdrożenia w części wynikającej z Umowy utrzymania oprogramowania będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych Inwestycji, zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia WNI?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Koszty Wdrożenia (poniesione do momentu przyjęcia Oprogramowania do używania) oraz Koszty Oprogramowania będą kształtowały wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, podlegającej amortyzacji podatkowej, zgodnie z art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Koszty Oprogramowania, a także Koszty Wdrożenia w części wynikającej z Umowy utrzymania oprogramowania będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych Inwestycji, zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia WNI.

Uzasadnienie Stanowiska Spółki

Na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca uważa, że poniesione dotychczas i w przyszłości Koszty Oprogramowania oraz Koszty Wdrożenia mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, ponieważ spełniają następujące warunki:

1.  zostały/zostaną poniesione przez Wnioskodawcę,

2.  są/będą definitywne (rzeczywiste),

3.  pozostają/będą pozostawały w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą,

4.  zostały/zostaną poniesione w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła, lub mogą mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

5.  zostały/zostaną właściwie udokumentowane,

6.  nie zostały wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych (art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT).

Wszystkie poniesione przez Spółkę wydatki na wdrożenie i modyfikację Oprogramowania, a także koszty jego wdrożenia oraz koszty prac poniesionych w przyszłości na rozwój i dostosowanie Oprogramowania, są związane z działalnością gospodarczą Spółki i spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Należy podkreślić, że wdrożenie SAP przez przedsiębiorstwa ma na celu zwiększenie efektywności zarządzania i planowania zasobami przedsiębiorstwa. SAP umożliwia integrację różnorodnych procesów biznesowych w jednym systemie, co zapewnia płynny przepływ informacji między różnymi działami. Dzięki temu możliwe jest szybkie reagowanie na zmiany i podejmowanie decyzji w oparciu o aktualne dane. SAP wspiera standaryzację procesów biznesowych, co przyczynia się do zwiększenia ich przejrzystości i redukcji ryzyka błędów. SAP oferuje dostęp do aktualnych danych w czasie rzeczywistym, co jest nieocenione dla menedżerów i pracowników potrzebujących szybkiego dostępu do informacji niezbędnych do podejmowania decyzji. SAP jest rozwiązaniem długoterminowym, które może dostosować się do zmieniających się potrzeb biznesowych. Zaawansowane narzędzia analityczne zawarte w SAP pozwalają na głęboką analizę danych, co wspiera procesy decyzyjne na wszystkich szczeblach zarządzania. Przez automatyzację i optymalizację procesów, SAP pomaga w zwiększeniu wydajności operacyjnej przedsiębiorstwa. SAP jest dostosowany do obsługi wielojęzycznej i wielowalutowej, co jest kluczowe dla firm działających na arenie międzynarodowej. Lepsze zarządzanie i planowanie zasobami skutkuje polepszeniem efektywności działania przedsiębiorstwa, a to z kolei niesie ze sobą skuteczniejszą realizację celów biznesowych przekładając się na poziom generowanych przychodów.

Inwestycja związana z wdrożeniem Oprogramowania w Spółce była więc decyzją strategiczną, która niesie za sobą długotrwałe skutki. Wdrożenie ujednoliconego oprogramowania (…) w Spółce miało na celu umożliwienie pełnej integracji nowych aktywów materialnych z systemami informatycznymi Zakładu. Wdrożenie Oprogramowania wspiera zarówno bieżącą działalność produkcyjną objętą Decyzją o wsparciu, jak i rozwój eksportu poprzez optymalizację logistyki wewnętrznej. Rozwiązanie to umożliwia pełne wykorzystanie nowego (...), upraszczając złożone procesy logistyczne w kontekście szerokiego portfolio produktów (…) a tym samym podniesie efektywność działalności Spółki. Tym samym, należy stwierdzić, iż pomiędzy wydatkami, które poniósł Wnioskodawca a przychodami Wnioskodawcy będzie istniał związek przyczynowo-skutkowy. W związku z powyższym należy uznać ww. koszty za wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Przepisy Ustawy o CIT dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami). Mając na uwadze zróżnicowany charakter ww. kategorii kosztów ustawodawca zróżnicował zasady ich potrącalności.

Na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W świetle art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ustawa o CIT, przewiduje także szczególny sposób ujmowania w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem m.in. wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz WNiP (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 Ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Odpisy amortyzacyjne od WNiP dokonywane są od ich wartości początkowej, ustalonej na podstawie art. 16g Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16g ust. 14 Ustawy o CIT, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw.

Zgodnie z warunkami określonymi w Ustawie o CIT, Spółka może wykazać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej dla celów podatkowych, licencję na Oprogramowanie, jeżeli Oprogramowanie spełnia poniższe warunki:

1.  należy do jednej z kategorii wartości niematerialnych i prawnych, wskazanych w art. 16b ust. 1 pkt 1-7 ustawy o CIT (m.in. licencje),

2.  zostało nabyte przez Spółkę,

3.  nadaje się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia go do używania,

4.  przewidywany okres używania przekracza rok,

5.  jest wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Licencja na Oprogramowanie spełnia te warunki w następujący sposób:

Charakter licencji

Przepisy Ustawy o CIT, nie definiują pojęcia praw autorskich dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych. Z tej przyczyny dla dokonania jego zdekodowania niezbędne jest odwołanie się do prawa autorskiego w ramach wykładni systemowej zewnętrznej i ustalenie znaczenia pojęcia prawa autorskiego oraz przedmiotów ochrony na podstawie przepisów regulujących tę dziedzinę.

W ocenie Wnioskodawcy, Oprogramowanie stanowi jeden ze szczególnych rodzajów utworów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24, dalej: „Prawo autorskie”), który zgodnie z art. 74 ust. 1 podlega ochronie jak utwór literacki. Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego, „licencją” jest umowa o przeniesienie majątkowych praw autorskich lub o korzystanie z utworu (rozumianego również jako program komputerowy). Majątkowymi prawami autorskimi są m.in. prawo do korzystania z utworu oraz do rozporządzania nim. W rezultacie należy uznać, że przeniesienie autorskich praw majątkowych nie jest cechą charakterystyczną umowy licencyjnej (tylko umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych). Cechą charakterystyczną umowy licencyjnej jest bowiem uprawnienie do korzystania z utworu. W związku z tym sytuacja, w której na mocy umowy jakikolwiek podmiot otrzymuje prawo do wykorzystywania programu komputerowego stanowi dla tego podmiotu, uzyskanie (nabycie) licencji.

Umowa zakupu oprogramowania zawarta przez X DE z Dostawcą udziela Wnioskodawcy prawa do korzystania z kluczowych funkcjonalności Oprogramowania, takich jak (…) – bez przeniesienia majątkowych praw autorskich, co w świetle art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego definiuje tę umowę jako licencję, tj. zgodę na korzystanie z utworu w określonych polach eksploatacji.

Licencje na oprogramowanie (...), w tym systemy SAP, stanowią klasyczne prawa niematerialne podlegające amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 1 lit. b Ustawy o CIT, o ile mają charakter czasowy i odpłatny, co ma miejsce w niniejszej sprawie. Model licencyjny SAP, oparty na ogólnych warunkach umów (SAP GTC), przewiduje nieekskluzywną licencję do wewnętrznego użytku biznesowego bez prawa sublicencjonowania, co w przypadku przypisania (…) stanowisk do Wnioskodawcy potwierdza bezpośredni charakter nabycia prawa do korzystania z Oprogramowania, kwalifikując je w pełni jako licencję podlegającą amortyzacji w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 1 lit. b Ustawy o CIT.

Analogiczne stanowisko prezentuje orzecznictwo sądów administracyjnych, m.in. wyrok NSA z 12 kwietnia 2019 r., sygn. II FSK 1145/17, w którym skład orzekający uznał licencję na SAP R/3 za podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną pod warunkiem okresu używania dłuższego niż rok.

Mając na uwadze powyższe, pierwszą z przesłanek uznać należy za spełnioną.

Nabycie przez Spółkę

Umowę ramową z Dostawcą (niepowiązanym podmiotem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT) zawarła X DE. Na mocy tej umowy spółka (…) nabyła prawo do korzystania z Oprogramowania w ramach danej liczby użytkowników licencji. Należy jednak podkreślić, iż poszczególne stanowiska zostały przy tym przypisane do określonych spółek z Grupy (na dzień złożenia niniejszego wniosku wyłącznie do Wnioskodawcy), które z poziomu własnego przedsiębiorstwa będą mogły korzystać z Oprogramowania indywidualnie i niezależnie od tego, w jaki sposób będą to czyniły pozostałe spółki.

Zawieranie umów ramowych z dostawcami (w tym dostawcami specjalistycznego oprogramowania) przez jeden wybrany podmiot grupy kapitałowej stanowi powszechnie stosowaną praktykę biznesową w międzynarodowych grupach kapitałowych. Praktyka ta wynika z przyjętych polityk korporacyjnych dużych przedsiębiorstw, szczególnie tych działających w ramach rozproszonych struktur transgranicznych, i znajduje szerokie potwierdzenie zarówno w literaturze zarządzania grupami kapitałowymi, jak i w rzeczywistych modelach wdrożeń systemów (...), w tym rozwiązań SAP.

Głównym celem takiego podejścia jest osiągnięcie efektu skali, który pozwala na znaczące obniżenie kosztów transakcyjnych i licencyjnych dzięki centralizacji negocjacji. Pojedynczy podmiot grupy, dysponujący największą siłą negocjacyjną, może wynegocjować rabaty wolumenowe, korzystniejsze warunki płatności czy dłuższe okresy licencyjne, niedostępne dla indywidualnych spółek zależnych. W przypadku systemów SAP, gdzie licencje rozliczane są w modelu stanowiskowym lub użytkownika (jak przypisane niniejszej Spółce (…) stanowiska), centralna umowa ramowa umożliwia elastyczne przydzielanie licencji między podmiotami grupy w zależności od bieżących potrzeb, bez konieczności wielokrotnych negocjacji z dostawcą. Praktyka ta jest standardem w grupach wdrożeniowych SAP, co potwierdzają (…), a spółki zależne uzyskują dostęp via refaktury lub wewnętrzne przydziały.

Dodatkowe korzyści obejmują jednolitą standaryzację procesów i know-how w grupie, co minimalizuje ryzyko błędów wdrożeniowych i zapewnia spójność systemów informatycznych. Unika się w ten sposób dublowania kosztów konfiguracji, szkoleń czy testów, a także wzmacnia pozycję negocjacyjną wobec dostawcy SAP SE, który preferuje umowy grupowe ze względu na większą przewidywalność przychodów.

Stanowisko doktryny i praktyki gospodarczej potwierdza legalność i racjonalność tego modelu czego potwierdzenie znaleźć można zarówno w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, np. w interpretacji indywidualnej z 16 maja 2016 r., wydanej przez Izbę Skarbową w Katowicach, sygn. IBPB-1-2/4510-273/16/BD oraz w interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS z 30 października 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.512.2024.1.JKU oraz z 26 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.555.2018.1.AR.

Fakt zawarcia Umowy zakupu oprogramowania oraz Umowy utrzymania oprogramowania z Dostawcą przez X DE nie oznacza natomiast, że to X DE jest jej bezpośrednim beneficjentem. X DE wystąpił bowiem w opisywanej transakcji wyłącznie jako pośrednik a rzeczywistymi nabywcami Oprogramowania są te spółki z Grupy, którym przypisane zostaną poszczególne stanowiska licencyjne, w tym Spółka. Spółka jest również beneficjentem usług świadczonych przez pracowników Dostawcy w ramach Umowy o utrzymanie oprogramowania. W opinii Wnioskodawcy, kluczowe jest przypisanie mu bezpośrednio (…) stanowisk licencyjnych, umożliwiające jej indywidualne i niezależne korzystanie wyłącznie w Zakładzie realizującym Inwestycję. Spółka samodzielnie decyduje o liczbie licencji, momencie wdrożenia i użytkowania także zakończeniu okresu, w którym usługi będą świadczone, przekazując jedynie zapotrzebowanie do X DE, która refakturuje koszty na podstawie wewnętrznego systemu rozliczeń Grupy. Taki model centralizacji negocjacji wzmacnia pozycję Grupy wobec dostawców, nie zmieniając jednak faktycznego nabycia przez poszczególne spółki.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że pomimo faktu, że X DE jest stroną Umowy zakupu oprogramowania z Dostawcą, to faktycznym nabywcą Oprogramowania jest Spółka, do której przypisano konkretne stanowiska licencyjne. Zatem, drugą przesłankę należy uznać za spełnioną.

Gotowość do używania

Na moment składania niniejszego wniosku Oprogramowanie zostało już przystosowywane do gospodarczego używania i wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o czym w sposób pośredni świadczą poniesione dotychczas przez Spółkę, a opisane w stanie faktycznym Koszty Wdrożenia. Tym samym, również tę przesłankę uznać należy za spełnioną.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie, Koszty wdrożenia oraz Koszty Oprogramowania, poniesione do momentu przyjęcia Oprogramowania do używania będą kształtowały wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej.

Wdrożenie Oprogramowania w Spółce stanowiło proces, mający na celu przystosowanie go do potrzeb Spółki i obejmowało głównie przeprowadzenie niezbędnych instalacji oraz sprawdzenie poprawności działania Oprogramowania do momentu wprowadzenia wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji. Proces ten obejmował wszystkie czynności związane z instalacją oprogramowania, konfiguracją pod wymagania użytkownika, weryfikacją prawidłowego funkcjonowania systemu IT, a także wdrożeniem ewentualnych korekt przez dostawcę licencji. Te działania odbywały się aż do momentu ujęcia wartości niematerialnej i prawnej w odpowiedniej ewidencji. Dodatkowo Spółka ponosiła i ponosić będzie koszty szkoleń i edukacji użytkowników dla efektywnego wykorzystania systemu, maintenance i aktualizacje, a także koszty bieżącego utrzymania: hosting, backup, monitoring oraz ewentualne audyty licencyjne.

Koszty Wdrożenia naliczone do dnia przyjęcia Oprogramowania do używania, powiększają cenę nabycia zgodnie z art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, w myśl którego za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (w przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku). Bez poniesienia tych kosztów Oprogramowanie nie nadawałoby się do gospodarczego wykorzystania, co podkreśla integracyjny charakter wdrożenia z nowymi aktywami materialnymi (...).

Wydatki o jakie powiększa się wartość początkową zostały wymienione w powołanym wyżej art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT jedynie przykładowo, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności”. Cena nabycia składnika majątkowego obejmuje zarówno koszty zakupu (cenę należną zbywcy), jak i koszty poniesione w związku z przystosowaniem danej wartości niematerialnej i prawnej do gospodarczego wykorzystania, w tym wydatki z tytułu uruchomienia i instalacji programu komputerowego, naliczone do dnia przekazania do używania wartości niematerialnej i prawnej. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wydatki, które powodują, że Oprogramowanie nadaje się do gospodarczego wykorzystania, poniesione do dnia oddania go do używania, należy zaliczać do wartości początkowej.

W analogiczny sposób NSA orzekł w wyroku z 14 czerwca 2017 r. Zdaniem sądu : „Zasadnie natomiast przyjął WSA, że umowa o korzystanie z oprogramowania (czyli licencja w rozumieniu art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego) stanowi prawo majątkowe (wartość niematerialną i prawną), podlegające amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.p. Przecież analizowana umowa dotyczy korzystania z utworu, jakim bez wątpienia jest program komputerowy (art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego). Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 16b ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje, o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Wbrew twierdzeniom autorki skargi kasacyjnej, z przepisu tego nie można wyprowadzić wniosku, że przeniesienie praw majątkowych stanowi warunek do uznania umowy o korzystanie z oprogramowania (licencji) za wartość niematerialną i prawną. Niezasadnie zatem autorka skargi kasacyjnej wywodzi, że wydatków związanych z wdrożeniem sytemu SAP naliczonych do czasu oddania go do użytkowania, nie można uznać za wydatki na nabycie składnika majątku trwałego, stanowiącego wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej. Ze stanu faktycznego i zadanego pytania jednoznacznie wynika, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z umową o korzystanie z oprogramowania stanowiącą licencję w rozumieniu art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego, stosownie do którego licencją jest umowa o korzystanie z utworu.”

Stanowisko to podziela zresztą Dyrektor KIS, który przykładowo w interpretacji z 22 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.345.2024.1.JKU stwierdził, iż: „Wdrożenie systemu stanowi pewien proces, mający na celu jego zaadaptowanie na potrzeby jednostki. Są to wszelkie działania polegające na instalacji systemu oraz mające na celu dostosowanie oprogramowania do potrzeb podatnika, sprawdzenie poprawności działania systemu, czy też wprowadzenie ewentualnych poprawek, które miały miejsce do momentu wprowadzenia wartości niematerialnej i prawnej do stosownej ewidencji. Istotą prac wdrożeniowych dot. programów (systemów) komputerowych jest ich dostosowanie do potrzeb konkretnego użytkownika, a zatem dopiero po wdrożeniu systemu nabywa on cechę zdatności do gospodarczego wykorzystania i dopiero w tym momencie licencja na oprogramowanie może zostać ujęta w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Wydatki, o jakie powiększa się wartość początkową zostały wymienione w powołanym wyżej art. 16g ust. 3 ustawy o CIT jedynie przykładowo, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności”. Cena nabycia składnika majątkowego obejmuje zarówno koszty zakupu (cenę należną zbywcy), jak i koszty poniesione w związku z przystosowaniem wartości niematerialnej i prawnej do gospodarczego wykorzystania, w tym wydatki z tytułu uruchomienia i instalacji systemu informatycznego, naliczone do dnia przekazania do używania wartości niematerialnej i prawnej. Wobec powyższego, co do zasady, wszystkie wydatki, które powodują, iż wartość niematerialna i prawna nadaje się do gospodarczego wykorzystania, poniesione do dnia oddania go do używania, winny zwiększać wartość początkową.”

Niniejsze stanowisko zostało również potwierdzone przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z 6 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.6.2020.1.BM.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 29 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.400.2021.2.ANK, Dyrektor KIS potwierdził, że poniesione przez wnioskodawcę wydatki na zakup usług dostosowania i wdrożenia świadczonych przed datą uruchomienia oprogramowania czyli aktywacji umowy licencji na najem usługi oprogramowania, takie jak analizy przedwdrożeniowe, koszt pracy szefa projektu wdrożenia, premie pracowników za efekty kolejnych etapów wdrożenia, powinny zostać uznane za koszty zwiększające cenę nabycia licencji.

Możliwość zaliczenia do wartości początkowej WNIP kosztów osobowych pracowników oddelegowanych i zaangażowanych we wdrożenie oprogramowania, a także osób współpracujących i zewnętrznych konsultantów została natomiast potwierdzona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 22 stycznia 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-928/15/BD.

W ocenie Spółki Koszty Wdrożenia, szczegółowo opisane w stanie faktycznym, poniesione do momentu przyjęcia Oprogramowania do używania będą powiększały wartość początkową tej wartości niematerialnej i prawnej, którą stanowi Oprogramowanie.

Okres używania dłuższy niż rok

Na mocy Umowy zakupu oprogramowania zawartej przez X DE z Dostawcą Spółka uzyskała dostęp do (…) stanowisk na w sposób trwały (bez okresowego odnawiania). Niezależnie jednak od powyższego, zawarta została odrębna Umowa o utrzymaniu oprogramowania na czas określony 3 lat. Umowa ta obejmuje świadczenia niezbędne do wdrożenia oraz zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Oprogramowania. W praktyce korzystanie z Oprogramowania wymaga realizacji prac objętych umową o utrzymaniu oprogramowania, w szczególności w zakresie jego wdrożenia, konfiguracji oraz aktualizacji i dostosowania do potrzeb Spółki. Tym samym, mimo że licencje zostały nabyte w sposób bezterminowy, ich efektywne wykorzystanie jest ściśle powiązane z realizacją świadczeń wynikających z tej umowy.

Spółka zamierza korzystać z tych stanowisk długoterminowo, w ramach Inwestycji realizowanej do (…) grudnia 2026 r. i utrzymywanej do (…) grudnia 2031 r. Złożoność wdrożenia (integracja z finansami, produkcją i eksportem) czyni jakąkolwiek przerwę nieuzasadnioną ekonomicznie - typowe dla systemów SAP wymagających ciągłości. Z tej same przyczyny Spółka zakłada, iż Umowa utrzymania oprogramowania będzie odnawiana okresowo.

Tym samym uznać należy, że także przesłanka dotycząca przewidywanego okresu używania została spełniona.

Związek z działalnością

Jak zaprezentowano w opisie stanu faktycznego, Oprogramowanie zostało nabyte wyłącznie na potrzeby związane z działalnością gospodarczą Spółki, realizowaną na terenie Zakładu w ramach Inwestycji, objętej Decyzją o wsparciu. W związku z tym należy uznać, że ostatnia z wymienionych wyżej przesłanek została spełniona.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym Koszty Wdrożenia (poniesione do momentu przyjęcia Oprogramowania do używania) oraz koszty Oprogramowania będą kształtowały wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, podlegającej amortyzacji podatkowej, zgodnie z art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji, i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 469, dalej: „Ustawa o WNI”) wsparcie na realizację nowej inwestycji, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 13 ust. 1 Ustawy o WNI wsparcie na realizacje nowej inwestycji udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej: „decyzją o wsparciu”.

Art. 14 Ustawy o WNI stanowi, iż decyzję o wsparciu wydaje się na realizację nowej inwestycji, która spełnia kryteria ilościowe i jakościowe, a także w ramach działalności gospodarczej niewyłączonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o WNI, „nowa inwestycja” stanowi inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu.

Definicja kosztów kwalifikowanych została określona w art. 2 pkt 7 Ustawy o WNI. W myśl definicji legalnej zamieszczonej w tym przepisie koszty kwalifikowane oznaczają koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu lub dwuletnie koszty pracy, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej, ponoszone w okresie ważności decyzji o wsparciu.

Należy wyraźnie podkreślić, że o ile Ustawa o WNI daje ogólny pogląd, co jest kosztem kwalifikowanym - koszt:

•      musi być związany (funkcjonalnie) z nową inwestycją,

•      musi kwalifikować się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji,

•      musi być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu,

to Rozporządzenie WNI, jako akt wykonawczy do Ustawy o WNI określa szczegółowy katalog kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z § 8 ust. 1 Rozporządzenia WNI do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1.  kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,

5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy,

- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Stosownie do § 8 ust. 3 Rozporządzenia WNI wartości niematerialne i prawne kwalifikują się do kosztów nowej inwestycji, jeżeli łącznie spełniają następujące warunki:

1)  będą wykorzystane przez przedsiębiorcę otrzymującego regionalną pomoc inwestycyjną wyłącznie w zakładzie, na rzecz którego przedsiębiorca otrzymuje wsparcie, oraz będą ujęte w aktywach tego zakładu i pozostaną w nim przez okres co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorcy, małego przedsiębiorcy i średniego przedsiębiorcy - przez okres co najmniej 3 lat;

2)  będą nabyte na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą;

3)  będą podlegać amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Dodatkowo, w przypadku dużych przedsiębiorców koszty kwalifikowane na nabycie wartości niematerialnych i związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej zalicza się do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w wysokości nieprzekraczającej 50% wartości wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Z powyższych regulacji wynika, że Spółka będzie mogła zaliczyć Koszty Oprogramowania oraz ewentualne koszty jego wdrożenia do kosztów kwalifikowanych Inwestycji jako cenę nabycia wartości niematerialnych i prawnych pod warunkiem, że:

1.  koszty te zostaną poniesione w terminie określonym w Decyzji o wsparciu;

2.  Oprogramowanie będzie wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na potrzeby zakładu Spółki, korzystającego ze zwolnienia podatkowego na podstawie Decyzji o wsparciu;

3.  wysokość wydatków na wartości niematerialne i prawne (w tym na Oprogramowanie) nie przekracza progu 50% całkowitych nakładów, które Spółka planuje zaliczyć do kosztów kwalifikowanych;

4.  Oprogramowanie jako wartość niematerialna i prawna zostanie wpisana do rejestru wartości niematerialnych i prawnych i będzie przechowywana w majątku Spółki przez okres dłuższy niż 5 lat;

5.  stanowią i będą stanowić nakład inwestycyjny związany z transferem technologii;

6.  Oprogramowanie zostanie nabyte na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą;

Licencja na Oprogramowanie spełnia te warunki w następujący sposób:

Poniesienie wydatków w terminie określonym w Decyzji o wsparciu

Zgodnie z pierwotnym brzmieniem Decyzji o wsparciu Spółka została zobowiązana do poniesienia kosztów kwalifikowanych oraz zakończenia Inwestycji w terminie (…) grudnia 2025 r. W międzyczasie Spółka wystąpiła do Ministra właściwego ds. gospodarki z wnioskiem o zmianę tego terminu na (…) grudnia 2026 r. uzasadniając swój wniosek aktualną sytuacją gospodarczą oraz opóźnieniami wynikającymi z przyczyn od niej niezależnych.

Niemniej jednak wszystkie Koszty Oprogramowania, a także Koszty Wdrożenia, które zgodnie z art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT zwiększyły wartość początkową Oprogramowania poniesione zostały przez Spółkę po dacie uzyskania Decyzji o wsparciu (tj. po (…) 2021 r.) a przed pierwotną datą zakończenia Inwestycji (tj. przed (…) 2025 r.). Fakt wystąpienia przez Spółkę z wnioskiem o odroczenie terminu na poniesienie kosztów kwalifikowanych oraz terminu zakończenia Inwestycji nie ma zatem w analizowanej sprawie znaczenia.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, uznać należy, iż pierwszy z warunków został spełniony.

Wykorzystywanie Oprogramowania wyłącznie na potrzeby Zakładu

Jak wskazano w stanie faktycznym Oprogramowanie będzie wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na potrzeby Zakładu, korzystającego ze zwolnienia podatkowego na podstawie Decyzji.

Przede wszystkim, podstawowym celem realizowanej Inwestycji jest budowa (...), zaś (…) będący integralną częścią (…), dedykowany jest właśnie do zaawansowanego zarządzania (…) oraz procesami logistycznymi o wysokiej złożoności. Rozwiązanie to zastępuje tradycyjne systemy (…), oferując pełną integrację z (…), w tym z finansami, sprzedażą, produkcją oraz zarządzaniem odpadem i recyklingiem.

Po wtóre, działalność gospodarcza Spółki prowadzona jest wyłącznie na terenie Zakładu zaś całe przedsięwzięcie jest kontynuacją dotychczas prowadzonej działalności. Inwestycja obejmuje cały zakład produkcyjny oraz wszystkie wytwarzane przez Spółkę wyroby. Budowa (...), reorganizacja przestrzeni magazynowo-produkcyjnej oraz rozszerzenie parku maszynowego o nowe urządzenia oraz były niezbędne, aby zwiększyć wydajność Spółki i wielkość produkcji, co pozwoliło sprostać rosnącemu zapotrzebowaniu na produkty Spółki.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, uznać należy, również iż drugi z warunków został spełniony.

Wysokość wydatków na WNiP

Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym, że wysokość wydatków poniesionych przez niego na WNiP (w tym na Oprogramowanie, a także na wszelkie koszty związane z jego wdrożeniem) nie przekracza progu 50% całkowitych nakładów, które Spółka planuje zaliczyć do kosztów kwalifikowanych. Spółka wskazuje, że z przyczyn ostrożnościowych, w celu obliczenia sumy wydatków na wartości niematerialne i prawne oraz oszacowania ww. progu uwzględniła także Koszty Wdrożenia.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, trzeci z warunków uznać należy za spełniony.

Wprowadzenie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pierwszego z pytań licencje na oprogramowanie (…), w tym systemy SAP, to typowe prawa niemajątkowe, które amortyzuje się zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 1 lit. b Ustawy o CIT, pod warunkiem że są one odpłatne i ograniczone czasowo – jak właśnie ma to miejsce w opisywanym stanie faktycznym. Model licencyjny SAP, wynikający z ogólnych warunków umów (SAP GTC), obejmuje nieekskluzywną licencję na wewnętrzne zastosowanie biznesowe bez możliwości sublicencjonowania; przypisanie (…) stanowisk do Wnioskodawcy dodatkowo potwierdza bezpośredni charakter nabycia prawa do użytkowania oprogramowania, co w pełni kwalifikuje je do amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT. Jak wskazano w stanie faktycznym Wnioskodawca wprowadził już Oprogramowanie do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych oraz prawnych.

Spółka planuje długoterminowe wykorzystanie tych stanowisk w ramach Inwestycji, która potrwa do (…) grudnia 2026 r., a następnie będzie utrzymywana co najmniej do (…) grudnia 2031 r. Wysoki stopień skomplikowania wdrożenia (integracja z modułami finansowymi, produkcyjnymi i eksportowymi) sprawia, że jakakolwiek przerwa w działaniu okazałaby się ekonomicznie nieopłacalna - co jest charakterystyczne dla systemów SAP wymagających nieprzerwanej eksploatacji. Z tego samego powodu Spółka zakłada okresowe przedłużanie Umowy utrzymania oprogramowania.

Innymi słowy, Wnioskodawca ma zamiar korzystać z Oprogramowania po jego wdrożeniu tak długo, jak tylko będzie to możliwe, jednak nie krócej niż przez 5 lat. W związku z powyższym niniejszy warunek uznać należy za spełniony.

Transfer technologii

Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt. 4 Rozporządzenia WNI warunkiem zaliczenia wydatków na zakup WNiP do kosztów kwalifikowanych jest aby wartości niematerialne i prawne związane były z transferem technologii poprzez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej. Ustawodawca nie wskazał jednak w żadnym z przepisów Rozporządzenia WNI, Ustawy o WNI czy też ustawy o CIT definicji legalnej „transferu technologii”.

W opinii Wnioskodawcy, należałoby w takim przypadku odnieść się do definicji zawartych w innych przepisach mieszczących się w obrębie tej samej ustawy, kierując się regułami właściwymi dla wykładni systemowej. W przeszłości Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej z 3 lutego 2016 r. przychylił się do argumentacji podatnika planującego nabyć oprogramowanie typu (…), który uzasadniając własne stanowisko odwołał się do definicji „nowych technologii” zdefiniowanych w art. 18 ust. 2 Ustawy o CIT (uchylonym następnie ustawą z 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r. poz. 1767 ze zm.)) regulującym kwestię ulgi podatkowej. Zgodnie z powołanym przepisem, za nową technologię „uważa się wiedzę technologiczną w postaci wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności wyniki badań i prac rozwojowych, która umożliwia wytwarzanie nowych lub udoskonalanie wyrobów lub usług i która nie jest stosowana na świecie przez okres dłuższy niż ostatnich 5 lat, co potwierdza opinia niezależnej od podatnika jednostki naukowej w rozumieniu ustawy z 30.4.2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. Nr 96, poz. 615)”.

Eliminując z ww. definicji fragmenty dotyczące warunku nowości można przyjąć, że termin „technologia” w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oznacza „wiedzę technologiczną w postaci wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności wyniki badań i prac rozwojowych, która umożliwia wytwarzanie wyrobów lub usług”.

Organ podatkowy przyjął tę argumentację, uznając, że koszty usług wdrożeniowych oprogramowania (…) (poniesione do czasu zakończenia wdrożenia) oraz wydatki na zakup licencji do korzystania z oprogramowania (…) należy traktować jako koszty związane z transferem technologii, co umożliwia ich zaklasyfikowanie jako wydatki kwalifikowane. Podobne stanowisko zajął wcześniej Izba Skarbowa w Poznaniu w piśmie z 6 lipca 2011 r., potwierdzając, że nakłady na nabycie licencji na użytkowanie programów komputerowych kwalifikują się jako wydatki na wartości niematerialne i prawne powiązane z transferem technologii.

Stanowisko, że w definicji „nowych technologii” mieści się również licencja na oprogramowanie komputerowe umożliwiające przedsiębiorcom sprawniejsze zarządzanie jego działalnością, prowadzenie zarówno rachunkowości, sprawozdawczości, jak i gospodarki magazynowej, prezentowane jest również w literaturze przedmiotu (M. Gosek, A. Wozowicz w M.Gosek (red.), Funkcjonowanie przedsiębiorstw w Specjalnej Strefie Ekonomicznej oraz Polskiej Strefie Inwestycji. Aspekty prawne, podatkowe i księgowe, wyd. 2, Warszawa 2025).

W analogiczny sposób „transfer technologii” zdefiniowany został w publikacji „Innowacje i transfer technologii. Słownik pojęć” pod redakcją K.B. Matusiaka zamieszczonej na stronach Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (https://www.parp.gov.pl/storage/publications/pdf/12812.pdf). Zdaniem autorów transfer technologii to „przekazywanie określonej wiedzy technicznej i organizacyjnej z związanej z nią know-how celem gospodarczego (komercyjnego) wykorzystania. (…) W tradycyjnym ujęciu transfer wiedzy i technologii dokonuje się poprzez: (…) rynek technologii obejmujący obrót patentami, licencjami, know-how (…)”.

Biorąc pod uwagę, że w wyniku nabycia Oprogramowania zostanie przekazana wiedza z zakresu zarządzania Magazynem wysokiego składowania umożliwiająca pełną integrację nowych aktywów materialnych z systemami informatycznymi Zakładu, w ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że w wyniku przyjęcia do używania Oprogramowania nastąpi „transfer technologii”.

Dodatkowo należy wskazać, że koszty Oprogramowania oraz Koszty Wdrożenia są wydatkami poniesionymi, w celu pozyskania wysoce zaawansowanej wiedzy (m.in. z zakresu zarządzania dostawami), niedostępnej dla Spółki przed zakończeniem procesu wdrożenia, co potwierdza, że nabycie Oprogramowania stanowi transfer technologii.

Podsumowując, zdaniem Spółki, Koszty Oprogramowania, jak również Koszty Wdrożenia i stanowią nakład inwestycyjny związany z transferem technologii.

Nabycie WNiP na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą

Stosownie do § 8 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia WNI, wartości niematerialne i prawne kwalifikują się do kosztów nowej inwestycji pod warunkiem, że „będą nabyte na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą.”

Jak wskazane zostało to w uzasadnieniu własnego stanowiska w stosunku do pierwszego z pytań Spółka bez wątpienia spełnia ten warunek: WNiP (Oprogramowanie) została nabyta od podmiotu niepowiązanego na warunkach rynkowych.

Wnioskodawca raz jeszcze zaznacza, że mimo iż X DE uczestniczy w Umowie ramowej z Dostawcą, to faktycznym nabywcą Oprogramowania pozostaje Spółka, do której przypisano dedykowane licencje stanowiskowe.

Dowodzą tego kluczowe aspekty:

1.  przeznaczenie Oprogramowania - będzie ono wykorzystywane przez Spółkę w sposób autonomiczny, odrębnie od reszty podmiotów z Grupy X, głównie do zarządzania procesami zachodzącymi w (…), którego budowa stanowiła podstawowy cel Inwestycji objętej Decyzją o wsparciu. Nabycie Oprogramowania umożliwia pełną integrację nowych aktywów materialnych z systemami informatycznymi Zakładu. Wdrożenie (…) wspiera zarówno bieżącą działalność produkcyjną i usługową objętą Decyzją o wsparciu, jak i rozwój eksportu poprzez optymalizację logistyki wewnętrznej. Rozwiązanie to umożliwia pełne wykorzystanie nowego (...), upraszczając złożone procesy logistyczne w kontekście szerokiego portfolio produktów;

2.  podmiot ponoszący ekonomiczny ciężar kosztów - to Spółka ponosi rzeczywisty ciężar wydatku na Oprogramowanie.

Wnioskodawca wskazuje również, iż praktyka podpisywania umów grupowych - gdzie jedna spółka (w tym przypadku X DE) działa jako centralny pośrednik, zawierając umowę ramową na korzyść także innych członków grupy kapitałowej - jest standardem w branży. Pozwala to na szybsze wdrożenia rozwiązań licencyjnych w grupie oraz korzystniejsze warunki negocjacyjne z dostawcami.

W ocenie Wnioskodawcy, ten schemat rozliczeniowy nie kwalifikuje nabycia Oprogramowania jako transakcji z podmiotem powiązanym. Skoro brak jest definicji prawnej pojęcia „nabycie”, winno się je interpretować w sensie codziennym i językowym, czyli jako pozyskanie prawa własności lub prawa majątkowego.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stwierdza, że nabycie Oprogramowania nastąpiło od Dostawcy całkowicie niezależnego od Grupy X. Transakcja odbyła się na warunkach rynkowych, typowych dla porównywalnych rozwiązań IT. Spółka zatem pozyskała licencję (poprzez X DE) od niepowiązanego Dostawcy na warunkach rynkowych. W rezultacie, warunek nabycia wartości niematerialnej i prawnej na warunkach rynkowych od podmiotu trzeciego bez powiązań został wypełniony.

Zgodnie z § 8 ust. 4 Rozporządzenia WNI cenę nabycia i koszt wytworzenia (…) wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. z 2025 r. poz. 1218; dalej: „Ustawa o Rachunkowości”). Wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych stanowi cena, za którą je nabyto lub koszt, po jakim zostały one wytworzone.

Stosownie do art. 28 ust. 1 Ustawy o Rachunkowości, wartości niematerialne i prawne - analogicznie jak środki trwałe - wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Z kolei zgodnie z ust. 2 tegoż artykułu cena nabycia to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca:

1.  kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego;

2.  powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym (w przypadku im-portu);

3.  powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu;

4.  obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.

Wnioskodawca nie kwestionuje zatem, że dla celów bilansowych (jak również dla celów podatkowych, co zostało zaprezentowane w opisie stanowiska w stosunku do pierwszego pytania) wartość początkowa Oprogramowania powinna obejmować zarówno Koszty Oprogramowania, jak i Koszty Wdrożenia zarówno te poniesione przez Spółkę na rzecz X DE, jak i wynikające z postanowień Umowy o utrzymaniu oprogramowania).

Jednakże § 8 ust. 4 Rozporządzenia WNI pełni wyłącznie funkcję metodyczną (jak ustalić wartość ekonomiczno-księgową „ceny nabycia/kosztu wytworzenia”), natomiast kwalifikowalność wydatków jest oceniana przez pryzmat przesłanek z § 8 ust. 3, w tym warunku nabycia od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą.

W konsekwencji, dopuszczalne jest równoległe funkcjonowanie:

•      wartości początkowej WNiP dla celów bilansowych/podatkowych, obejmującej zarówno Koszty Oprogramowania jak i Koszty Wdrożenia, oraz

•      wartości wydatku kwalifikowanego dla celów obliczania pomocy publicznej (zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt. 34a Ustawy o CIT) - jako części spełniającej bezspornie przesłanki kwalifikowalności.

Koszty Wdrożenia mają co do zasady charakter usługowy i nie stanowią „nabycia” samej WNiP (Oprogramowania). O ile mogą one pozostawać funkcjonalnie powiązane z korzystaniem z WNiP, o tyle nie zmienia to faktu, że podmiotem zbywającym WNiP (Oprogramowanie) jest niepowiązany Dostawca, natomiast świadczenia wdrożeniowe są realizowane częściowo przez Dostawcę (bądź jego podwykonawcę, również w żaden sposób nie powiązanego ze Spółką) a częściowo przez odrębnego wykonawcę - X DE. Co istotne, Koszty Wdrożenia wynikające z Umowy utrzymania oprogramowania fakturowane są przez Dostawcę (lub jego podwykonawcę) bezpośrednio na Spółkę, z pominięciem X DE.

Wnioskodawca - kierując się ostrożnością i celem regulacji - przyjmuje, że w sytuacji gdy koszty wdrożenia zostały poniesione przez X DE (podmiot powiązany ze Spółką), zasadne jest ich wyłączenie z wydatków kwalifikowanych w kategorii WNiP, tak aby nie budzić wątpliwości co do dochowania warunku „osoby trzeciej niepowiązanej” z § 8 ust. 3 pkt 2. Takie podejście realizuje cel przepisu (ochrona przed zawyżaniem kosztów kwalifikowanych przez rozliczenia wewnątrzgrupowe), a równocześnie nie prowadzi do nieuzasadnionego „zdyskwalifikowania” samej ceny nabycia WNiP od podmiotu niepowiązanego.

W tym miejscu Spółka pragnie raz jeszcze podkreślić, iż ze względów ostrożnościowych, dla potrzeb zweryfikowania czy wydatki na wartości niematerialne i prawne nie przekraczają 50% sumy wydatków kwalifikowanych, uwzględnia w sumie wydatków poniesionych na WNiP również Koszty Wdrożenia.

Podejście to jest spójne z konstrukcją regionalnej pomocy inwestycyjnej, która akcentuje rozliczanie „wyłącznie kosztów kwalifikowalnych” oraz możliwość wyodrębnienia kosztów niekwalifikowanych.

Zgodnie z art. 14 ust. 8 Rozporządzenia 651/2014, żeby móc zakwalifikować WNiP do obliczania kosztów inwestycyjnych, m.in. „należy je nabyć na warunkach rynkowych od osób trzecich niepowiązanych z nabywcą” (warunek odpowiadający § 8 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia WNI).

Równocześnie Rozporządzenie 651/2014 wskazuje, że przy obliczaniu intensywności pomocy należy uwzględniać wyłącznie koszty kwalifikowalne oraz że wyodrębnienie kosztów kwalifikowalnych powinno być poparte jasną, szczegółową i aktualną dokumentacją.

Skoro zatem, systemowo wymaga się „czystości” podstawy obliczeń (tylko koszty kwalifikowalne), to podejście Wnioskodawcy, polegające na wykazaniu jako kwalifikowanej wyłącznie Kosztów Oprogramowania (nabycie WNiP od Dostawcy) oraz Kosztów Wdrożenia (w części wynikającej z Umowy o utrzymaniu oprogramowania), przy jednoczesnym wyłączeniu Kosztów Wdrożenia poniesionych przez podmiot powiązany (X DE), jest zgodne z logiką reżimu pomocy publicznej, nastawionego na eliminację ryzyk związanych z transakcjami wewnątrzgrupowymi.

Dla potwierdzenia prawidłowości wyodrębnienia Wnioskodawca dysponuje dokumentacją umożliwiającą przypisanie kwot do odrębnych zdarzeń gospodarczych, w szczególności:

•      faktury dokumentujące nabycie Oprogramowania (pierwszą wystawioną przez Dostawcą na rzecz X DE oraz drugą wystawioną przez X DE na rzecz Spółki),

•      faktury za usługi wdrożeniowe od X DE,

•      ewidencją analityczna pozwalająca na rozdzielenie części kwalifikowanej i niekwalifikowanej oraz wykazanie jej w rozliczeniu pomocy zgodnie z wymogiem dokumentacyjnym.

Podsumowując, zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym Koszty Oprogramowania, a także Koszty Wdrożenia w części wynikającej z Umowy utrzymania oprogramowania, będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych Inwestycji, zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia WNI.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t .j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Wyżej wymieniony przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie pomiędzy nim, a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo-skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, jego zabezpieczenie lub zachowanie.

W przypadku składników majątku stanowiących wartości niematerialne i prawne, wydatki poniesione na ich nabycie zaliczane są w ciężar kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Jak wynika bowiem z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia wartości niematerialnych i prawnych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16b-16m ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o CIT:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że podlegającą amortyzacji dla celów podatkowych wartością niematerialną i prawną są m.in. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz licencje, określone w art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o CIT.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, wartości niematerialne i prawne podlegają amortyzacji jeżeli spełniają łącznie następujące warunki:

-     zostały nabyte przez podatnika,

-     nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

-     przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

-     są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W myśl art. 16f ust. 1 ustawy o CIT,

Przy czym, jak wynika z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Z przytoczonego wyżej art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że podatnik by móc dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytej wartości niematerialnej i prawnej, musi ustalić jej wartość początkową. Wartość ta wyznacza bowiem granicę wysokości dokonywanych następnie odpisów amortyzacyjnych.

Ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej należy dokonać zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Z kolei za cenę nabycia, w myśl art. 16g ust. 3 ustawy o CIT:

Ponadto, zauważyć należy, że jak wynika z art. 16g ust. 14 ustawy o CIT:

W świetle powyższego, do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej zalicza się nie tylko kwotę należną sprzedającemu, ale także inne wydatki związane z zakupem, w tym także dotyczące jej wdrożenia, naliczone do dnia przekazania składnika majątku do używania.

Wdrożenie systemu stanowi pewien proces, mający na celu jego zaadaptowanie na potrzeby jednostki. Są to wszelkie działania polegające na instalacji systemu oraz mające na celu dostosowanie oprogramowania do potrzeb podatnika, sprawdzenie poprawności działania systemu, czy też wprowadzenie ewentualnych poprawek, które miały miejsce do momentu wprowadzenia wartości niematerialnej i prawnej do stosownej ewidencji.

Wydatki, o jakie powiększa się wartość początkową zostały wymienione w powołanym wyżej art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, jedynie przykładowo, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności”. Cena nabycia składnika majątkowego obejmuje zarówno koszty zakupu (cenę należną zbywcy), jak i koszty poniesione w związku z przystosowaniem wartości niematerialnej i prawnej do gospodarczego wykorzystania, w tym wydatki z tytułu uruchomienia i instalacji systemu informatycznego, naliczone do dnia przekazania do używania wartości niematerialnej i prawnej. Wobec powyższego, co do zasady, wszystkie wydatki, które powodują, iż wartość niematerialna i prawna nadaje się do gospodarczego wykorzystania, poniesione do dnia oddania go do używania, winny zwiększać wartość początkową.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że z uwagi na fakt zawarcia Umowy zakupu oprogramowania za pośrednictwem X DE, Dostawca - z tytułu udzielonej licencji - początkowo obciąża kosztami X DE. Następnie X DE, w oparciu o wewnętrzny system rozliczeń obowiązujący w Grupie, wystawia na rzecz Wnioskodawcy (oraz ewentualnie na rzecz poszczególnych spółek z Grupy, które w przyszłości mogłyby być zainteresowane dostępem) refakturę z tytułu korzystania z Oprogramowania (dalej: „Koszty Oprogramowania”). Jednocześnie podkreślić należy, że Oprogramowanie zostało nabyte na warunkach zgodnych z aktualnymi cenami rynkowymi podobnych programów komputerowych.

Dodatkowo Spółka ponosi i będzie ponosiła w przyszłości dodatkowe koszty związane przystosowaniem Oprogramowania do własnych potrzeb, na które składają się m.in.:

-     koszty usług związane z wdrożeniem (np. usługi informatyczne, analiza przedwdrożeniowa, konfiguracja, testy i migracja danych), instalacją, diagnostyką i konfiguracją i integracją z istniejącymi systemami oraz dostosowaniem (customizacja) oprogramowania,

-     koszty operacyjne i dodatkowe (szkolenia i edukacja użytkowników dla efektywnego wykorzystania systemu, maintenance i aktualizacje,

-     koszty bieżącego utrzymania: hosting, backup, monitoring oraz ewentualne audyty licencyjne,

(dalej: „Koszty Wdrożenia”).

Państwa wątpliwość przedstawiona w pytaniu nr 1 dotyczy ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym Koszty Wdrożenia (poniesione do momentu przyjęcia Oprogramowania do używania) oraz Koszty Oprogramowania będą kształtowały wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, podlegającej amortyzacji podatkowej, zgodnie z art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że nie wszystkie Koszty Wdrożenia wymienione we wniosku będą kształtować wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej.

Nie można bowiem uznać, że koszty operacyjne i dodatkowe (szkolenia i edukacja użytkowników dla efektywnego wykorzystania systemu, maintenance i aktualizacje) oraz koszty bieżącego utrzymania: hosting, backup, monitoring oraz ewentualne audyty licencyjne, stanowią koszty poniesione w związku z przystosowaniem wartości niematerialnej i prawnej do gospodarczego wykorzystania, w tym wydatki z tytułu uruchomienia i instalacji systemu informatycznego.

Koszty te związane są bowiem z bieżącym utrzymaniem oraz wykorzystywaniem już wdrożonego Oprogramowania w działalności Spółki.

Natomiast, pozostałe Koszty Wdrożenia tj. koszty usług związane z wdrożeniem (np. usługi informatyczne, analiza przedwdrożeniowa, konfiguracja, testy i migracja danych), instalacją, diagnostyką i konfiguracją i integracją z istniejącymi systemami oraz dostosowaniem (customizacja) oprogramowania, oraz Koszty Oprogramowania poniesione do momentu przyjęcia Oprogramowania do używania) będą kształtować wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, podlegającej amortyzacji podatkowej.

W rezultacie, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy Koszty Wdrożenia (poniesione do momentu przyjęcia Oprogramowania do używania) oraz Koszty Oprogramowania będą kształtowały wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, podlegającej amortyzacji podatkowej, zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, w części dotyczącej:

-     kosztów usług związanych z wdrożeniem (np. usługi informatyczne, analiza przedwdrożeniowa, konfiguracja, testy i migracja danych), instalacją, diagnostyką i konfiguracją i integracją z istniejącymi systemami oraz dostosowaniem (customizacja) oprogramowania - jest prawidłowe,

-     kosztów operacyjnych i dodatkowych (szkolenia i edukacja użytkowników dla efektywnego wykorzystania systemu, maintenance i aktualizacje - jest nieprawidłowe,

-     kosztów bieżącego utrzymania: hosting, backup, monitoring oraz ewentualne audyty licencyjne – jest nieprawidłowe,

-     kosztów Oprogramowania – jest prawidłowe.

Ad. 2

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 469, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT,

Stosownie do art. 17 ust. 4 ustawy o CIT,

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o WNI,

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Ponieważ decyzję o wsparciu otrzymaliście Państwo w 2021 r., zastosowanie w sprawie znajdzie rozporządzenie rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1713 ze zm., dalej: „Rozporządzenie z 2018 r.”).

Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 ust. 1 Rozporządzenia z 2018 r.

Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia z 2018 r.,

Stosownie do § 8 ust. 2 ww. rozporządzenia,

W myśl § 8 ust. 3 ww. rozporządzenia,

Natomiast, zgodnie z § 8 ust. 4 rozporządzenia,

Z kolei w myśl art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 522 ze zm.),

Stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości,

Jak wynika z powyższych przepisów w celu ustalenia wartości początkowej nabytych wartości niematerialnych i prawnych stanowiących koszty kwalifikujące się do objęcia wsparciem należy posłużyć się przepisami ustawy o rachunkowości.

Z art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, wynika, że cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu winna zostać powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 wskazać należy, że nie wszystkie Koszty Wdrożenia wymienione we wniosku będą kształtować wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej.

Nie można bowiem uznać, że koszty operacyjne i dodatkowe (szkolenia i edukacja użytkowników dla efektywnego wykorzystania systemu, maintenance i aktualizacje) oraz koszty bieżącego utrzymania: hosting, backup, monitoring oraz ewentualne audyty licencyjne, stanowią koszty poniesione w związku z przystosowaniem wartości niematerialnej i prawnej do gospodarczego wykorzystania.

Koszty te związane są bowiem z bieżącym utrzymaniem oraz wykorzystywaniem już wdrożonego Oprogramowania w działalności Spółki.

Natomiast, pozostałe Koszty Wdrożenia tj. koszty usług związane z wdrożeniem (np. usługi informatyczne, analiza przedwdrożeniowa, konfiguracja, testy i migracja danych), instalacją, diagnostyką i konfiguracją i integracją z istniejącymi systemami oraz dostosowaniem (customizacja) oprogramowania, oraz Koszty Oprogramowania poniesione do momentu przyjęcia Oprogramowania do używania będą kształtować wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, na potrzeby ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym Koszty Oprogramowania oraz Koszty Wdrożenia w części wynikającej z Umowy utrzymania oprogramowania będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych Inwestycji, zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia WNI, w części dotyczącej:

-     kosztów usług związanych z wdrożeniem (np. usługi informatyczne, analiza przedwdrożeniowa, konfiguracja, testy i migracja danych), instalacją, diagnostyką i konfiguracją i integracją z istniejącymi systemami oraz dostosowaniem (customizacja) oprogramowania - jest prawidłowe,

-     kosztów operacyjnych i dodatkowych (szkolenia i edukacja użytkowników dla efektywnego wykorzystania systemu, maintenance i aktualizacje - jest nieprawidłowe,

-     kosztów bieżącego utrzymania: hosting, backup, monitoring oraz ewentualne audyty licencyjne – jest nieprawidłowe,

-     kosztów Oprogramowania – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.